因?yàn)閷W(xué)堂里關(guān)于房地產(chǎn)的全套流程一直沒上來，就東學(xué)一點(diǎn)，西學(xué)一 點(diǎn)，現(xiàn)在知識有點(diǎn)零亂了，想請問一下，好象房地產(chǎn)要最后完工了，能準(zhǔn)確核算成本的時(shí)候才可以確認(rèn)收入的，在沒有完工之前的漫長的時(shí)間里，進(jìn)項(xiàng)稅是怎么弄的，一直就留抵嗎，還是理解錯(cuò)了，不是最后完工的時(shí)候再確認(rèn)收入，提銷項(xiàng)稅呢。

答： 您好，一般情況下，如果不跨年的工程，在完工的時(shí)候確認(rèn)收入，如果是跨年的工程，就需要在年末要進(jìn)度確認(rèn)收入和結(jié)轉(zhuǎn)成本，并預(yù)繳稅款的。

我們有個(gè)項(xiàng)目已經(jīng)收了好幾筆款了，相關(guān)成本也發(fā)生了，已取得進(jìn)項(xiàng)票，還沒有開銷項(xiàng)票，這種按準(zhǔn)則應(yīng)該確認(rèn)收入吧？

答： 你好，按完工進(jìn)度確認(rèn)收入

一名會計(jì)如何讓領(lǐng)導(dǎo)給你主動加薪？

答： 都說財(cái)務(wù)會計(jì)越老越吃香，實(shí)際上是這樣嗎？其實(shí)不管年齡工齡如何

怎樣確認(rèn)收入呢以什么條件為標(biāo)準(zhǔn)呢那些合同成本是可以當(dāng)進(jìn)項(xiàng)稅嗎

答： 作者：應(yīng)用聯(lián)盟網(wǎng) 鏈接：https://www.zhihu.com/question/304406331/answer/543703288 來源：知乎 著作權(quán)歸作者所有。商業(yè)轉(zhuǎn)載請聯(lián)系作者獲得授權(quán)，非商業(yè)轉(zhuǎn)載請注明出處。 新收入準(zhǔn)則解讀一、概述1、收入的定義收入，是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。2、收入準(zhǔn)則的適用范圍（1）企業(yè)對外出租資產(chǎn)收取的租金、進(jìn)行債權(quán)投資收取的利息、進(jìn)行股權(quán)投資取得的現(xiàn)金股利、保險(xiǎn)合同取得的保費(fèi)收入等，不執(zhí)行收入準(zhǔn)則。（2）企業(yè)以存貨換取客戶的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及長期股權(quán)投資等執(zhí)行收入準(zhǔn)則。（3）其他非貨幣性資產(chǎn)交換，按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則進(jìn)行會計(jì)處理。（4）企業(yè)處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的，在確定處置時(shí)點(diǎn)以及計(jì)量處置損益時(shí)，執(zhí)行收入準(zhǔn)則。二、收入的確認(rèn)和計(jì)量收入確認(rèn)和計(jì)量大致分為五步，即按照“五步法”模型進(jìn)行處理：第一步：識別與客戶訂立的合同第二步：識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)第三步：確定交易價(jià)格第四步：將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)第五步：履行各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入（一）識別與客戶訂立的合同1、客戶和合同的定義客戶，是指與企業(yè)訂立合同以向該企業(yè)購買其日?；顒赢a(chǎn)出的商品或服務(wù)（以下簡稱“商品”）并支付對價(jià)的一方。合同，是指雙方或多方之間訂立有法律約束力的權(quán)利義務(wù)的協(xié)議。合同有書面形式、口頭形式以及其他形式（例如隱含于商業(yè)慣例或企業(yè)以往的習(xí)慣做法中等）。2、合同要件（收入確認(rèn)的前提條件）當(dāng)企業(yè)與客戶之間的合同同時(shí)滿足下列條件時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，即合同需具備的要件包括：（1）合同各方已批準(zhǔn)該合同并承諾將履行各自義務(wù)；（2）該合同明確了合同各方與所轉(zhuǎn)讓商品或提供勞務(wù)（以下簡稱“轉(zhuǎn)讓商品”）相關(guān)的權(quán)利和義務(wù)；（3）該合同有明確的與所轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的支付條款；（4）該合同具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，即履行該合同將改變企業(yè)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間分布或金額；（5）企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對價(jià)很可能收回。3、對商業(yè)實(shí)質(zhì)的考慮沒有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣資產(chǎn)交換，無論何時(shí)，均不應(yīng)確認(rèn)收入。從事相同業(yè)務(wù)經(jīng)營的企業(yè)之間，為了便于向客戶或者潛在客戶銷售而進(jìn)行的非貨幣性資產(chǎn)交換，不應(yīng)確認(rèn)收入。例如，兩家石油公司之間相互交換石油，以便及時(shí)滿足各自不同地點(diǎn)客戶的需求。4、未滿足標(biāo)準(zhǔn)的合同的會計(jì)處理對于不能同時(shí)滿足上述收入確認(rèn)的五個(gè)條件的合同，企業(yè)只有在不再負(fù)有向客戶轉(zhuǎn)讓商品的剩余義務(wù)（例如，合同已完成或取消），且已向客戶收取的對價(jià)無需退回時(shí)（包括全部或部分對價(jià)），才能將已收取的對價(jià)確認(rèn)為收入；否則，應(yīng)當(dāng)將已收取的對價(jià)作為負(fù)債進(jìn)行會計(jì)處理?！绢}眼點(diǎn)睛1】甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙公司簽訂合同，向其銷售一棟建筑物，合同價(jià)款為100萬元。該建筑物的成本為60萬元，乙公司在合同開始日即取得了該建筑物的控制權(quán)。根據(jù)合同約定，乙公司在合同開始日支付了5%的保證金5萬元，并就剩余95%的價(jià)款與甲公司簽訂了不附追索權(quán)的長期融資協(xié)議，如果乙公司違約，甲公司可重新?lián)碛性摻ㄖ铮词故栈氐慕ㄖ锊荒芎w所欠款項(xiàng)的總額，甲公司也不能向乙公司索取進(jìn)一步的賠償。乙公司計(jì)劃在該建筑物內(nèi)開設(shè)一家餐館，并計(jì)劃以該餐館產(chǎn)生的收益償還甲公司的欠款，除此之外并無其他的經(jīng)濟(jì)來源，乙公司也未對該筆欠款設(shè)定任何擔(dān)保。在該建筑物所在的地區(qū)，餐飲行業(yè)面臨激烈的競爭，但乙公司缺乏餐飲行業(yè)的經(jīng)營經(jīng)驗(yàn)?！窘馕觥勘纠?，乙公司計(jì)劃以該餐館產(chǎn)生的收益償還甲公司的欠款，除此之外并無其他的經(jīng)濟(jì)來源，乙公司也未對該筆欠款設(shè)定任何擔(dān)保。如果乙公司違約，甲公司雖然可重新?lián)碛性摻ㄖ?，但即使收回的建筑物不能涵蓋所欠款項(xiàng)的總額，甲公司也不能向乙公司索取進(jìn)一步的賠償。因此，甲公司對乙公司還款的能力和意圖存在疑慮，認(rèn)為該合同不滿足合同價(jià)款很可能收回的條件。甲公司應(yīng)當(dāng)將收到的5萬元確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。5、對合同的持續(xù)評估對于在合同開始日即滿足上述收入確認(rèn)條件的合同，企業(yè)在后續(xù)期間無需對其進(jìn)行重新評估，除非有跡象表明相關(guān)事實(shí)和情況發(fā)生重大變化。對于不滿足上述收入確認(rèn)條件的合同，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在后續(xù)期間對其進(jìn)行持續(xù)評估，以判斷其能否滿足這些條件?！绢}眼點(diǎn)睛2】甲公司與乙公司簽訂合同，將一項(xiàng)專利技術(shù)授權(quán)給乙公司使用，并按其使用情況收取特許權(quán)使用費(fèi)。甲公司評估認(rèn)為，該合同在合同開始日滿足本節(jié)合同確認(rèn)收入的五個(gè)條件。年度情況一在合同開始日后的第一年內(nèi)，乙公司每季度向甲公司提供該專利技術(shù)的使用情況報(bào)告，并在約定的期間內(nèi)支付特許權(quán)使用費(fèi)。二在合同開始日后的第二年內(nèi)，乙公司繼續(xù)使用該專利技術(shù)，但是乙公司的財(cái)務(wù)狀況下滑，融資能力下降，可用現(xiàn)金不足，因此，乙公司僅按合同支付了當(dāng)年第一季度的特許權(quán)使用費(fèi)，而后三個(gè)季度僅按名義金額付款。三在合同開始日后的第三年內(nèi)，乙公司繼續(xù)使用甲公司的專利技術(shù)，但是，甲公司得知，乙公司已經(jīng)完全喪失了融資能力，且流失了大部分客戶，因此，乙公司的付款能力進(jìn)一步惡化，信用風(fēng)險(xiǎn)顯著升高?！窘馕觥磕甓确治鲆辉摵贤诤贤_始日滿足收入確認(rèn)的前提條件，因此，甲公司在乙公司使用該專利技術(shù)的行為發(fā)生時(shí)，按照約定的特許權(quán)使用費(fèi)確認(rèn)收入。二合同開始日后的第二年，由于乙公司的信用風(fēng)險(xiǎn)升高，甲公司在確認(rèn)收入的同時(shí)，按照金融資產(chǎn)減值的要求對乙公司的應(yīng)收賬款進(jìn)行減值測試。三合同開始日后的第三年，由于乙公司的財(cái)務(wù)狀況惡化，信用風(fēng)險(xiǎn)顯著升高，甲公司對該合同進(jìn)行了重新評估，認(rèn)為“企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對價(jià)很可能收回”這一條件不再滿足，因此，甲公司不再確認(rèn)特許權(quán)使用費(fèi)收入，同時(shí)對現(xiàn)有應(yīng)收款項(xiàng)是否發(fā)生減值繼續(xù)進(jìn)行評估。二、收入的確認(rèn)和計(jì)量（一）識別與客戶訂立的合同6、合同合并企業(yè)與同一客戶（或該客戶的關(guān)聯(lián)方）同時(shí)訂立或在相近時(shí)間內(nèi)先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)合并為一份合同進(jìn)行會計(jì)處理：（1）該兩份或多份合同基于同一商業(yè)目的而訂立并構(gòu)成一攬子交易；（2）該兩份或多份合同中的一份合同的對價(jià)金額取決于其他合同的定價(jià)或履行情況；（3）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構(gòu)成本準(zhǔn)則規(guī)定的單項(xiàng)履約義務(wù)。7、合同變更企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列三種情形對合同變更分別進(jìn)行會計(jì)處理：（1）合同變更部分作為單獨(dú)合同進(jìn)行會計(jì)處理的情形。合同變更增加了可明確區(qū)分的商品及合同價(jià)款，且新增合同價(jià)款反映了新增商品單獨(dú)售價(jià)的，應(yīng)當(dāng)將該合同變更部分作為一份單獨(dú)的合同進(jìn)行會計(jì)處理。（2）合同變更作為原合同終止及新合同訂立進(jìn)行會計(jì)處理的情形。合同變更不屬于上述第（1）種情形，且在合同變更日已轉(zhuǎn)讓商品與未轉(zhuǎn)讓商品之間可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)視為原合同終止，同時(shí)，將原合同未履約部分與合同變更部分合并為新合同進(jìn)行會計(jì)處理。新合同的交易價(jià)格應(yīng)當(dāng)為下列兩項(xiàng)金額之和：一是原合同交易價(jià)格中尚未確認(rèn)為收入的部分（包括已從客戶收取的金額）；二是合同變更中客戶已承諾的對價(jià)金額?！绢}眼點(diǎn)睛3】A公司與客戶簽訂合同，每周為客戶的辦公樓提供保潔服務(wù)，合同期限為三年，客戶每年向A公司支付服務(wù)費(fèi)10萬元（假定該價(jià)格反映了合同開始日該項(xiàng)服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)）。在第二年末，合同雙方對合同進(jìn)行了變更，將第三年的服務(wù)費(fèi)調(diào)整為8萬元（假定該價(jià)格反映了合同變更日該項(xiàng)服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)），同時(shí)以20萬元的價(jià)格將合同期限延長三年（假定該價(jià)格不反映合同變更日該三年服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)），即每年的服務(wù)費(fèi)為6.67萬元，于每年年初支付。上述價(jià)格均不包含增值稅?！窘馕觥吭诤贤_始日，A公司認(rèn)為其每周為客戶提供的保潔服務(wù)是可明確區(qū)分的，但由于A公司向客戶轉(zhuǎn)讓的是一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分的服務(wù)，因此將其作為單項(xiàng)履約義務(wù)。在合同開始的前兩年，即合同變更之前，A公司每年確認(rèn)收入10萬元。在合同變更日，由于新增的三年保潔服務(wù)的價(jià)格不能反映該項(xiàng)服務(wù)在合同變更時(shí)的單獨(dú)售價(jià)，因此，該合同變更不能作為單獨(dú)的合同進(jìn)行會計(jì)處理，由于在剩余合同期間需提供的服務(wù)與已提供的服務(wù)是可明確區(qū)分的，A公司應(yīng)當(dāng)將該合同變更作為原合同終止，同時(shí)，將原合同中未履約的部分與合同變更合并為一份新合同進(jìn)行會計(jì)處理。該新合同的合同期限為四年，對價(jià)為28萬元，即原合同下尚未確認(rèn)收入的對價(jià)8萬元與新增的三年服務(wù)相應(yīng)的對價(jià)20萬元之和，新合同中A公司每年確認(rèn)的收入為7萬元（28萬元÷4年）。（3）合同變更部分作為原合同的組成部分進(jìn)行會計(jì)處理的情形。合同變更不屬于上述第（1）種情形，且在合同變更日已轉(zhuǎn)讓商品與未轉(zhuǎn)讓商品之間不可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)將該合同變更部分作為原合同的組成部分，在合同變更日重新計(jì)算履約進(jìn)度，并調(diào)整當(dāng)期收入和相應(yīng)成本等。【題眼點(diǎn)睛4】20×7年1月15日，乙建筑公司和客戶簽訂了一項(xiàng)總金額為 1000萬元的固定造價(jià)合同，在客戶自有土地上建造一幢辦公樓，預(yù)計(jì)合同總成本為700萬元。假定該建造服務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并根據(jù)累計(jì)發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定履約進(jìn)度。截至20×7年末，乙公司累計(jì)已發(fā)生成本420萬元，履約進(jìn)度為60%（420萬元÷700萬元）。因此，乙公司在20×7年確認(rèn)收入600萬元（1 000萬元×60%）。20×8年初，合同雙方同意更改該辦公樓屋頂?shù)脑O(shè)計(jì)，合同價(jià)格和預(yù)計(jì)總成本因此而分別增加200萬元和120萬元?！窘馕觥坑捎诤贤兏髷M提供的剩余服務(wù)與在合同變更日或之前已提供的服務(wù)不可明確區(qū)分（即合同仍為單項(xiàng)履約義務(wù)），因此，乙公司應(yīng)當(dāng)將合同變更作為原合同的組成部分進(jìn)行會計(jì)處理。合同變更后的交易價(jià)格為1200萬元（1000萬元+200萬元），乙公司重新估計(jì)的履約進(jìn)度為51.2%[420萬元÷（700萬元+120萬元）]，乙公司在合同變更日（20×8年初）應(yīng)額外確認(rèn)收入14.4萬元（51.2%× 1200萬元-600萬元）。二、收入的確認(rèn)和計(jì)量（一）識別與客戶訂立的合同6、合同合并企業(yè)與同一客戶（或該客戶的關(guān)聯(lián)方）同時(shí)訂立或在相近時(shí)間內(nèi)先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時(shí)，應(yīng)當(dāng)合并為一份合同進(jìn)行會計(jì)處理：（1）該兩份或多份合同基于同一商業(yè)目的而訂立并構(gòu)成一攬子交易；（2）該兩份或多份合同中的一份合同的對價(jià)金額取決于其他合同的定價(jià)或履行情況；（3）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構(gòu)成本準(zhǔn)則規(guī)定的單項(xiàng)履約義務(wù)。7、合同變更企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列三種情形對合同變更分別進(jìn)行會計(jì)處理：（1）合同變更部分作為單獨(dú)合同進(jìn)行會計(jì)處理的情形。合同變更增加了可明確區(qū)分的商品及合同價(jià)款，且新增合同價(jià)款反映了新增商品單獨(dú)售價(jià)的，應(yīng)當(dāng)將該合同變更部分作為一份單獨(dú)的合同進(jìn)行會計(jì)處理。（2）合同變更作為原合同終止及新合同訂立進(jìn)行會計(jì)處理的情形。合同變更不屬于上述第（1）種情形，且在合同變更日已轉(zhuǎn)讓商品與未轉(zhuǎn)讓商品之間可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)視為原合同終止，同時(shí)，將原合同未履約部分與合同變更部分合并為新合同進(jìn)行會計(jì)處理。新合同的交易價(jià)格應(yīng)當(dāng)為下列兩項(xiàng)金額之和：一是原合同交易價(jià)格中尚未確認(rèn)為收入的部分（包括已從客戶收取的金額）；二是合同變更中客戶已承諾的對價(jià)金額?！绢}眼點(diǎn)睛3】A公司與客戶簽訂合同，每周為客戶的辦公樓提供保潔服務(wù)，合同期限為三年，客戶每年向A公司支付服務(wù)費(fèi)10萬元（假定該價(jià)格反映了合同開始日該項(xiàng)服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)）。在第二年末，合同雙方對合同進(jìn)行了變更，將第三年的服務(wù)費(fèi)調(diào)整為8萬元（假定該價(jià)格反映了合同變更日該項(xiàng)服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)），同時(shí)以20萬元的價(jià)格將合同期限延長三年（假定該價(jià)格不反映合同變更日該三年服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)），即每年的服務(wù)費(fèi)為6.67萬元，于每年年初支付。上述價(jià)格均不包含增值稅?！窘馕觥吭诤贤_始日，A公司認(rèn)為其每周為客戶提供的保潔服務(wù)是可明確區(qū)分的，但由于A公司向客戶轉(zhuǎn)讓的是一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分的服務(wù)，因此將其作為單項(xiàng)履約義務(wù)。在合同開始的前兩年，即合同變更之前，A公司每年確認(rèn)收入10萬元。在合同變更日，由于新增的三年保潔服務(wù)的價(jià)格不能反映該項(xiàng)服務(wù)在合同變更時(shí)的單獨(dú)售價(jià)，因此，該合同變更不能作為單獨(dú)的合同進(jìn)行會計(jì)處理，由于在剩余合同期間需提供的服務(wù)與已提供的服務(wù)是可明確區(qū)分的，A公司應(yīng)當(dāng)將該合同變更作為原合同終止，同時(shí)，將原合同中未履約的部分與合同變更合并為一份新合同進(jìn)行會計(jì)處理。該新合同的合同期限為四年，對價(jià)為28萬元，即原合同下尚未確認(rèn)收入的對價(jià)8萬元與新增的三年服務(wù)相應(yīng)的對價(jià)20萬元之和，新合同中A公司每年確認(rèn)的收入為7萬元（28萬元÷4年）。（3）合同變更部分作為原合同的組成部分進(jìn)行會計(jì)處理的情形。合同變更不屬于上述第（1）種情形，且在合同變更日已轉(zhuǎn)讓商品與未轉(zhuǎn)讓商品之間不可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)將該合同變更部分作為原合同的組成部分，在合同變更日重新計(jì)算履約進(jìn)度，并調(diào)整當(dāng)期收入和相應(yīng)成本等?！绢}眼點(diǎn)睛4】20×7年1月15日，乙建筑公司和客戶簽訂了一項(xiàng)總金額為 1000萬元的固定造價(jià)合同，在客戶自有土地上建造一幢辦公樓，預(yù)計(jì)合同總成本為700萬元。假定該建造服務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并根據(jù)累計(jì)發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定履約進(jìn)度。截至20×7年末，乙公司累計(jì)已發(fā)生成本420萬元，履約進(jìn)度為60%（420萬元÷700萬元）。因此，乙公司在20×7年確認(rèn)收入600萬元（1 000萬元×60%）。20×8年初，合同雙方同意更改該辦公樓屋頂?shù)脑O(shè)計(jì)，合同價(jià)格和預(yù)計(jì)總成本因此而分別增加200萬元和120萬元?！窘馕觥坑捎诤贤兏髷M提供的剩余服務(wù)與在合同變更日或之前已提供的服務(wù)不可明確區(qū)分（即合同仍為單項(xiàng)履約義務(wù)），因此，乙公司應(yīng)當(dāng)將合同變更作為原合同的組成部分進(jìn)行會計(jì)處理。合同變更后的交易價(jià)格為1200萬元（1000萬元+200萬元），乙公司重新估計(jì)的履約進(jìn)度為51.2%[420萬元÷（700萬元+120萬元）]，乙公司在合同變更日（20×8年初）應(yīng)額外確認(rèn)收入14.4萬元（51.2%× 1200萬元-600萬元）。二、收入的確認(rèn)和計(jì)量（二）識別合同中的單項(xiàng)履約義務(wù)1.履約義務(wù)的定義履約義務(wù)，是指合同中企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分商品的承諾。企業(yè)為履行合同而應(yīng)開展的初始活動，通常不構(gòu)成履約義務(wù)，除非該活動向客戶轉(zhuǎn)讓了承諾的商品。2.履約義務(wù)的內(nèi)容（1）企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分的商品或服務(wù)；（2）企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾。3.識別已承諾的商品或服務(wù)企業(yè)向客戶承諾的商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)作為可明確區(qū)分商品。4.根據(jù)合同內(nèi)容可明確區(qū)分的商品或服務(wù)企業(yè)確定了商品本身能夠明確區(qū)分后，還應(yīng)當(dāng)在合同層面繼續(xù)評估轉(zhuǎn)讓該商品或提供該服務(wù)（以下簡稱轉(zhuǎn)讓該商品）的承諾是否與合同中其他承諾彼此之間可明確區(qū)分。下列情形通常表明企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓該商品的承諾與合同中的其他承諾不可明確區(qū)分：（1）企業(yè)需提供重大的服務(wù)以將該商品與合同中承諾的其他商品進(jìn)行整合，形成合同約定的某個(gè)或某些組合產(chǎn)出轉(zhuǎn)讓給客戶?！绢}眼點(diǎn)睛5】甲公司為乙公司建造寫字樓的合同中，甲公司向乙公司提供的磚頭、水泥、人工等都能夠使客戶獲益。但是，在該合同下，甲公司對乙公司承諾的是為其建造一棟寫字樓，而并非提供這些磚頭、水泥和人工等，甲公司需提供重大的服務(wù)將這些商品或服務(wù)進(jìn)行整合，以形成合同約定的一項(xiàng)組合產(chǎn)出（即寫字樓）轉(zhuǎn)讓給乙公司。因此，在該合同中，磚頭、水泥和人工等商品或服務(wù)彼此之間不能單獨(dú)區(qū)分。（2）該商品將對合同中承諾的其他商品予以重大修改或定制?！绢}眼點(diǎn)睛6】甲公司承諾向A公司提供其開發(fā)的一款現(xiàn)有軟件，并提供安裝服務(wù)，雖然該軟件無需更新或技術(shù)支持也可直接使用，但是企業(yè)在安裝過程中需要在該軟件現(xiàn)有基礎(chǔ)上對其進(jìn)行定制化的重大修改，以使其能夠與A公司現(xiàn)有的信息系統(tǒng)相兼容。此時(shí)，轉(zhuǎn)讓軟件的承諾與提供定制化重大修改的承諾在合同層面是不可明確區(qū)分的。（3）該商品與合同中承諾的其他商品具有高度關(guān)聯(lián)性。也就是說，合同中承諾的每一單項(xiàng)商品均受到合同中其他商品的重大影響?！绢}眼點(diǎn)睛7】甲公司承諾為乙公司設(shè)計(jì)一種新產(chǎn)品并負(fù)責(zé)生產(chǎn)10個(gè)樣品，甲公司在生產(chǎn)和測試樣品的過程中需要對產(chǎn)品的設(shè)計(jì)進(jìn)行不斷的修正，導(dǎo)致已生產(chǎn)的樣品均可能需要進(jìn)行不同程度的返工。此時(shí)，甲公司提供的設(shè)計(jì)服務(wù)和生產(chǎn)樣品的服務(wù)是不斷交替反復(fù)進(jìn)行的，二者高度關(guān)聯(lián)，因此，在合同層面是不可明確區(qū)分的。二、收入的確認(rèn)和計(jì)量（三）確定交易價(jià)格交易價(jià)格，是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價(jià)金額。企業(yè)代第三方收取的款項(xiàng)（例如收取的增值稅銷項(xiàng)稅額）以及企業(yè)預(yù)期將退還給客戶的款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債進(jìn)行會計(jì)處理，不計(jì)入交易價(jià)格。合同標(biāo)價(jià)并不一定代表交易價(jià)格，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同條款，并結(jié)合以往的習(xí)慣做法等確定交易價(jià)格。確定交易價(jià)格時(shí)，需要考慮可變對價(jià)、非現(xiàn)金對價(jià)、重大融資成分、應(yīng)付客戶對價(jià)等情況。1.可變對價(jià)（1）識別可變對價(jià)企業(yè)與客戶的合同中約定的對價(jià)金額可能會因折扣、價(jià)格折讓、返利、退款、獎勵積分、激勵措施、業(yè)績獎金、索賠等因素而變化。根據(jù)一項(xiàng)或多項(xiàng)或有事項(xiàng)的發(fā)生而收取不同對價(jià)金額的合同，也屬于可變對價(jià)的情形。企業(yè)在判斷合同中是否存在可變對價(jià)時(shí)，不僅應(yīng)當(dāng)考慮合同條款的約定，還應(yīng)當(dāng)考慮下列情況：一是根據(jù)企業(yè)已公開宣布的政策、特定聲明或者以往的習(xí)慣做法等，客戶能夠合理預(yù)期企業(yè)將會接受低于合同約定的對價(jià)金額，即企業(yè)會以折扣、返利等形式提供價(jià)格折讓；二是其他相關(guān)事實(shí)和情況表明企業(yè)在與客戶簽訂合同時(shí)即意圖向客戶提供價(jià)格折讓。（2）可變對價(jià)最佳估計(jì)數(shù)的確定企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價(jià)的最佳估計(jì)數(shù)。①期望值是按照各種可能發(fā)生的對價(jià)金額及相關(guān)概率計(jì)算確定的金額。如果企業(yè)擁有大量具有類似特征的合同，并估計(jì)可能產(chǎn)生多個(gè)結(jié)果時(shí)，通常按照期望值估計(jì)可變對價(jià)金額。②最可能發(fā)生金額是一系列可能發(fā)生的對價(jià)金額中最可能發(fā)生的單一金額，即合同最可能產(chǎn)生的單一結(jié)果。當(dāng)合同僅有兩個(gè)可能結(jié)果時(shí)，通常按照最可能發(fā)生金額估計(jì)可變對價(jià)金額?！绢}眼點(diǎn)睛8】甲公司與客戶訂立一項(xiàng)建造定制資產(chǎn)的合同，該轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的承諾是一項(xiàng)在一段時(shí)間內(nèi)履行的履約義務(wù)?？蛻粢殉兄Z的對價(jià)為250萬元，但視資產(chǎn)完工的時(shí)間，該金額有可能會減少或增加。具體而言，若資產(chǎn)于2017年3月31日仍未完工，則每推遲一天完成，已承諾的對價(jià)將減少1萬元，若資產(chǎn)在2017年3月31日前完工，則每提前一天完成，已承諾的對價(jià)將增加1萬元。此外，在資產(chǎn)完工后，將由第三方評估師對資產(chǎn)實(shí)施檢查并給予評級，如果資產(chǎn)達(dá)到特定評級，甲公司有權(quán)獲得獎勵款15萬元。【解析】甲公司對其預(yù)期有權(quán)獲取的可變對價(jià)的每一項(xiàng)要素單獨(dú)進(jìn)行估計(jì)：①甲公司決定采用期望值法來估計(jì)與日計(jì)的罰金或獎勵相關(guān)的可變對價(jià)，即在已承諾的250萬元的基礎(chǔ)上，加上或減去每日1萬元。②甲公司決定采用最可能發(fā)生的金額來估計(jì)與獎勵款相關(guān)的可變對價(jià)。這是因?yàn)橹淮嬖趦煞N可能發(fā)生的結(jié)果，即15萬元或0。（3）計(jì)入交易價(jià)格的可變對價(jià)金額的限制企業(yè)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價(jià)金額之后，計(jì)入交易價(jià)格的可變對價(jià)金額還應(yīng)該滿足限制條件，即包含可變對價(jià)的交易價(jià)格，應(yīng)當(dāng)不超過在相關(guān)不確定性消除時(shí)，累計(jì)已確認(rèn)的收入極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。“極可能”發(fā)生的概率應(yīng)遠(yuǎn)高于“很可能（即，可能性超過50%）”，但不要求達(dá)到”基本確定（即，可能性超過95%）”（4）可變對價(jià)的重估每一資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重新估計(jì)應(yīng)計(jì)入交易價(jià)格的可變對價(jià)金額，包括重新評估將估計(jì)的可變對價(jià)計(jì)入交易價(jià)格是否受到限制，以如實(shí)反映報(bào)告期末存在的情況以及報(bào)告期內(nèi)發(fā)生的情祝變化?！绢}眼點(diǎn)睛9】20×8年10月1日，甲公司簽訂合同，為一只股票型基金提供資產(chǎn)管理服務(wù)，合同期限為3年。甲公司所能獲得的報(bào)酬包括兩部分：一是每季度按照季度末該基金凈值的1%收取管理費(fèi)，該管理費(fèi)不會因基金凈值的后續(xù)變化而調(diào)整或被要求退回；二是該基金在三年內(nèi)的累計(jì)回報(bào)如果超過10%，則乙公司可以獲得超額回報(bào)部分的20%作為業(yè)績獎勵。在20×8年12月31日，該基金的凈值為5億元。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響?！窘馕觥考坠驹谠擁?xiàng)合同中收取的管理費(fèi)和業(yè)績獎勵均為可變對價(jià)，其金額極易受到股票價(jià)格波動的影響，這是在甲公司影響范圍之外的，雖然甲公司過往有類似合同的經(jīng)驗(yàn)，但是該經(jīng)驗(yàn)在確定未來市場表現(xiàn)方面并不具有預(yù)測價(jià)值。因此，在合同開始日，甲公司無法對其能夠收取的管理費(fèi)和業(yè)績獎勵進(jìn)行估計(jì)，不滿足累計(jì)已確認(rèn)的收入金額極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的條件。20×8年12月31日，甲公司重新估計(jì)該合同的交易價(jià)格時(shí)，影響該季度管理費(fèi)收入金額的不確定性已經(jīng)消除，甲公司確認(rèn)管理費(fèi)收入500萬元(5億元×1%)。甲公司未確認(rèn)業(yè)績獎勵收入，這是因?yàn)?，該業(yè)績獎勵仍然會受到基金未來累計(jì)回報(bào)的影響，有關(guān)將可變對價(jià)計(jì)入交易價(jià)格的限制條件仍然沒有得到滿足。甲公司應(yīng)當(dāng)在后續(xù)的每一資產(chǎn)負(fù)債表日，估計(jì)業(yè)績獎勵是否滿足上述條件，以確定其收入金額。2.合同中存在的重大融資成分（1）識別合同中存在的重大融資成分當(dāng)合同各方以在合同中（或者以隱含的方式）約定的付款時(shí)間為客戶或企業(yè)就該交易提供了重大融資利益時(shí)，合同中即包含了重大融資成分。在評估合同中是否存在融資成分以及該融資成分對于該合同而言是否重大時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮所有相關(guān)的事實(shí)和情況，包括：①已承諾的對價(jià)金額與已承諾商品的現(xiàn)銷價(jià)格之間的差額；②下列兩項(xiàng)的共同影響：一是企業(yè)將承諾的商品轉(zhuǎn)讓給客戶與客戶支付相關(guān)款項(xiàng)之間的預(yù)計(jì)時(shí)間間隔，二是相關(guān)市場的現(xiàn)行利率。表明企業(yè)與客戶之間的合同未包含重大融資成分的情形有：①客戶就商品支付了預(yù)付款，且可以自行決定這些商品的轉(zhuǎn)讓時(shí)間；②客戶承諾支付的對價(jià)中有相當(dāng)大的部分是可變的，該對價(jià)金額或付款時(shí)間取決于某一未來事項(xiàng)是否發(fā)生，且該事項(xiàng)實(shí)質(zhì)上不受客戶或企業(yè)控制；③合同承諾的對價(jià)金額與現(xiàn)銷價(jià)格之間的差額是由于向客戶或企業(yè)提供融資利益以外的其他原因所導(dǎo)致的，且這一差額與產(chǎn)生該差額的原因是相稱的。【題眼點(diǎn)睛10】甲公司訂立一項(xiàng)建造一幢建筑物的合同，該合同規(guī)定了在三年合同期內(nèi)對甲公司履約的預(yù)定里程碑付款。履約義務(wù)在一段時(shí)間內(nèi)履行，且預(yù)定的里程碑付款與主體預(yù)計(jì)的履約相一致。合同規(guī)定，客戶在整個(gè)合同期間內(nèi)保留（即不予支付）每一里程碑付款的特定比例，并僅當(dāng)建筑物建造完成后才支付給甲公司?！窘馕觥考坠菊J(rèn)為該合同并未包含重大融資成分，里程碑付款與主體的履約進(jìn)度相一致，且合同規(guī)定保留的每一里程碑付款的特定比例旨在為客戶提供保護(hù)，以免承建商不能充分完成其合同義務(wù)?！绢}眼點(diǎn)睛11】甲公司是一家技術(shù)產(chǎn)品制造商。甲公司與客戶訂立一項(xiàng)合同，約定甲公司在提供技術(shù)產(chǎn)品的同時(shí)，提供為期三年的全球電話技術(shù)支持及維修服務(wù)。客戶在購買產(chǎn)品的同時(shí)購買該支持服務(wù)。該服務(wù)的額外對價(jià)為300萬元，選擇購買該服務(wù)的客戶必須預(yù)先支付相關(guān)款項(xiàng)（即不可以選擇每月分期付款）。甲公司收取一次性預(yù)付款的主要目的是為了最大程度地提高利潤。特別是，如果客戶可以每月分期付款，其續(xù)約的可能性將降低，且后續(xù)年度繼續(xù)使用該支持服務(wù)的客戶將減少，進(jìn)而客戶群的多樣性會降低。同時(shí)，甲公司將發(fā)生更高的管理成本，包括續(xù)約管理成本和每月收取服務(wù)費(fèi)而耗費(fèi)的成本。【解析】甲公司制定該付款條款的主要原因并非為甲公司提供融資，就該服務(wù)收取一次性預(yù)付款是因?yàn)槠渌犊顥l款將影響該服務(wù)所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，并且可能使得甲公司提供的服務(wù)不具有經(jīng)濟(jì)效益。因此，本例中，甲公司的該合同不存在重大融資成分。（2）合同中存在的重大融資成分的會計(jì)處理合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照假定客戶在取得商品控制權(quán)時(shí)即以現(xiàn)金支付的應(yīng)付金額（即：現(xiàn)銷價(jià)格）確定交易價(jià)格。（3）簡化實(shí)務(wù)操作辦法為簡化實(shí)務(wù)操作，如果在合同開始日，企業(yè)預(yù)計(jì)客戶取得商品控制權(quán)與客戶支付價(jià)款間隔不超過一年的，可以不考慮合同中存在的重大融資成分。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對類似情形下的類似合同一致地應(yīng)用這一簡化處理方法。二、收入的確認(rèn)和計(jì)量（三）確定交易價(jià)格3、非現(xiàn)金對價(jià)（1）非現(xiàn)金對價(jià)的計(jì)量非現(xiàn)金對價(jià)包括實(shí)物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、客戶提供的廣告服務(wù)等?？蛻糁Ц斗乾F(xiàn)金對價(jià)的，通常情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照非現(xiàn)金對價(jià)在合同開始日的公允價(jià)值確定交易價(jià)格。非現(xiàn)金對價(jià)公允價(jià)值不能合理估計(jì)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)參照其承諾向客戶轉(zhuǎn)讓商品的單獨(dú)售價(jià)間接確定交易價(jià)格。（2）非現(xiàn)金對價(jià)公允價(jià)值變動的計(jì)量非現(xiàn)金對價(jià)的公允價(jià)值可能會因?qū)r(jià)的形式而發(fā)生變動（例如，企業(yè)有權(quán)向客戶收取的對價(jià)是股票，股票本身的價(jià)格會發(fā)生變動），也可能會因?yàn)槠湫问揭酝獾脑蚨l(fā)生變動。合同開始日后，非現(xiàn)金對價(jià)的公允價(jià)值因?qū)r(jià)形式以外的原因而發(fā)生變動的，應(yīng)當(dāng)作為可變對價(jià)，按照與計(jì)入交易價(jià)格的可變對價(jià)金額的限制條件相關(guān)的規(guī)定進(jìn)行處理；合同開始日后，非現(xiàn)金對價(jià)的公允價(jià)值因?qū)r(jià)形式而發(fā)生變動的，該變動金額不應(yīng)計(jì)入交易價(jià)格?！绢}眼點(diǎn)睛12】甲公司與客戶訂立一項(xiàng)合同，約定在一年內(nèi)每周向客戶提供服務(wù)。合同于2017年1月1日簽訂且相關(guān)的工作立即開始。甲公司提供的服務(wù)屬于實(shí)質(zhì)上相同并且按相同模式轉(zhuǎn)讓的一系列可明確區(qū)分的服務(wù)，是一項(xiàng)單一履約義務(wù)，在一段時(shí)間內(nèi)向客戶轉(zhuǎn)讓并基于時(shí)間計(jì)量其履約義務(wù)。作為服務(wù)對價(jià)，客戶承諾就每周的服務(wù)提供其100股普通股（即針對該合同共提供5200股股票）。合同條款規(guī)定，股票必須在每周服務(wù)成功完成時(shí)交付?！窘馕觥考坠疽悦恐芊?wù)完成時(shí)取得的100股股票的公允價(jià)值確定交易價(jià)格以及應(yīng)確認(rèn)的收入金額，并未在收入中反映已收或應(yīng)收股票公允價(jià)值的任何后續(xù)變動。4、應(yīng)付客戶對價(jià)企業(yè)存在應(yīng)付客戶對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)將該應(yīng)付對價(jià)沖減交易價(jià)格，但應(yīng)付客戶對價(jià)是為了自客戶取得其他可明確區(qū)分商品的除外。企業(yè)應(yīng)付客戶對價(jià)超過向客戶取得可明確區(qū)分商品公允價(jià)值的，超過金額應(yīng)當(dāng)沖減交易價(jià)格。向客戶取得的可明確區(qū)分商品公允價(jià)值不能合理估計(jì)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將應(yīng)付客戶對價(jià)全額沖減交易價(jià)格。在將應(yīng)付客戶對價(jià)沖減交易價(jià)格處理時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)相關(guān)收入與支付（或承諾支付）客戶對價(jià)二者孰晚的時(shí)點(diǎn)沖減當(dāng)期收入?！绢}眼點(diǎn)睛13】甲公司是消費(fèi)品制造企業(yè)。甲公司訂立一項(xiàng)向一家全球大型連鎖零售店客戶銷售商品的一年期合同?？蛻舫兄Z在年內(nèi)將分批次購買總價(jià)值為150萬元的產(chǎn)品。合同同時(shí)約定，甲公司須在合同開始時(shí)向客戶支付15萬元的不可返還款項(xiàng)。該筆款項(xiàng)旨在就客戶需更改貨架以使其適合放置甲公司的產(chǎn)品而向客戶作出補(bǔ)償。甲公司在本年度第一個(gè)月向客戶轉(zhuǎn)讓商品，開票金額為不含稅20萬元?！窘馕觥考坠鞠蚩蛻糁Ц兜脑摴P款項(xiàng)并非旨在取得客戶向其轉(zhuǎn)讓的可明確區(qū)分的商品或服務(wù)，這是因?yàn)榧坠静⑽慈〉脤蛻糌浖苋魏蜗嚓P(guān)權(quán)利的控制。該筆款項(xiàng)的支付應(yīng)作為交易價(jià)格的抵減。甲公司在向客戶轉(zhuǎn)讓商品時(shí)，應(yīng)將每一商品的交易價(jià)格抵減10%，因此，在甲公司向客戶轉(zhuǎn)讓商品的第一個(gè)月，應(yīng)確認(rèn)的收入金額為18萬元（發(fā)票金額為20萬元，減去應(yīng)付客戶對價(jià)2萬元）。收入的確認(rèn)和計(jì)量（四）將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)1.分?jǐn)偡椒ó?dāng)合同中包含兩項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)，為了使企業(yè)分?jǐn)傊撩恳粏雾?xiàng)履約義務(wù)的交易價(jià)格能夠反映其因向客戶轉(zhuǎn)讓已承諾的相關(guān)商品（或提供已承諾的相關(guān)服務(wù)）而預(yù)期有權(quán)收取的對價(jià)金額，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日，按照各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品的單獨(dú)售價(jià)的相對比例，將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)?！绢}眼點(diǎn)睛14】20×7年3月1日，甲公司與客戶簽訂合同，向其銷售A、B兩項(xiàng)商品，A商品的單獨(dú)售價(jià)為6000元，B商品的單獨(dú)售價(jià)為24000元，合同價(jià)款為25000元。合同約定，A商品于合同開始日交付，B商品在一個(gè)月之后交付，只有當(dāng)兩項(xiàng)商品全部交付之后，甲公司才有權(quán)收取25000元的合同對價(jià)。假定A商品和B商品分別構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，其控制權(quán)在交付時(shí)轉(zhuǎn)移給客戶。上述價(jià)格均不包含值稅，且假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響。【解析】分?jǐn)傊罙商品的合同價(jià)款為5000元[（6000÷（6000+24000）×25000]；分?jǐn)傊罛商品的合同價(jià)款為20000元[（24000÷（6000+24000）×25000]。甲公司的賬務(wù)處理如下：（1）交付A商品時(shí)：借：合同資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　5000　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　　　5000（2）交付B商品時(shí)：借：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　 　　　　25000　貸：合同資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　　5000　　　主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　　 20000會計(jì)科目核算內(nèi)容區(qū)別合同資產(chǎn)企業(yè)已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對價(jià)的權(quán)利，且該權(quán)利取決于時(shí)間流逝之外的其他因素應(yīng)收款項(xiàng)代表的是無條件收取合同對價(jià)的權(quán)利，即企業(yè)僅僅隨著時(shí)間的流逝即可收款。而合同資產(chǎn)并不是一項(xiàng)無條件收款權(quán)，該權(quán)利除了時(shí)間流逝之外，還取決于其他條件（例如，履行合同中的其他履約義務(wù)）才能收取相應(yīng)的合同對價(jià)應(yīng)收款項(xiàng)企業(yè)無條件收取合同對價(jià)的權(quán)利，該權(quán)利應(yīng)當(dāng)作為應(yīng)收款項(xiàng)單獨(dú)列示2.估計(jì)單獨(dú)售價(jià)單獨(dú)售價(jià)，是指企業(yè)向客戶單獨(dú)銷售商品的價(jià)格。單獨(dú)售價(jià)無法直接觀察的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮其能夠合理取得的全部相關(guān)信息，采用市場調(diào)整法、成本加成法、余值法等方法合理估計(jì)單獨(dú)售價(jià)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)最大限度地采用可觀察的輸入值，并對類似的情況采用一致的估計(jì)方法。方法概念市場調(diào)整法企業(yè)根據(jù)某商品或類似商品的市場售價(jià)，考慮本企業(yè)的成本和毛利等進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整后，確定其單獨(dú)售價(jià)的方法成本加成法企業(yè)很據(jù)某商品的預(yù)計(jì)成本加上其合理毛利后的價(jià)格，確定其單獨(dú)售價(jià)的方法余值法企業(yè)根據(jù)合同交易價(jià)格減去合同中其他商品可觀察的單獨(dú)售價(jià)后的余值，確定某商品單獨(dú)售價(jià)的方法；企業(yè)在商品近期售價(jià)波動幅度巨大，或者因未定價(jià)且未曾單獨(dú)銷售而使售價(jià)無法可靠確定時(shí)，可采用余值法估計(jì)其單獨(dú)售價(jià)3.分?jǐn)偤贤劭酆贤劭?，是指合同中各單?xiàng)履約義務(wù)所承諾商品的單獨(dú)售價(jià)之和高于合同交易價(jià)格的金額。對于合同折扣，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在各單項(xiàng)履約義務(wù)之間按比例分?jǐn)?。有確鑿證據(jù)表明合同折扣僅與合同中一項(xiàng)或多項(xiàng)（而非全部）履約義務(wù)相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該合同折扣分?jǐn)傊料嚓P(guān)一項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)。同時(shí)滿足下列條件時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將合同折扣全部分?jǐn)傊梁贤械囊豁?xiàng)或多項(xiàng)（而非全部）履約義務(wù)：（1）企業(yè)經(jīng)常將該合同中的各項(xiàng)可明確區(qū)分的商品單獨(dú)銷售或者以組合的方式單獨(dú)銷售；（2）企業(yè)也經(jīng)常將其中部分可明確區(qū)分的商品以組合的方式按折扣價(jià)格單獨(dú)銷售；（3）上述第（2）項(xiàng)中的折扣與該合同中的折扣基本相同，且針對每一組合中的商品的分析為將該合同的全部折扣歸屬于某一項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)提供了可觀察的證據(jù)。【題眼點(diǎn)睛15】甲公司與客戶簽訂合同，向其銷售A、B、C三種產(chǎn)品，合同總價(jià)款為120萬元，這三種產(chǎn)品構(gòu)成3個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)。企業(yè)經(jīng)常單獨(dú)出售A產(chǎn)品，其可直接觀察的單獨(dú)售價(jià)為50萬元；B產(chǎn)品和C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)不可直接觀察，企業(yè)采用市場調(diào)整法估計(jì)B產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)為25萬元，采用成本加成法估計(jì)C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)為75萬元。甲公司經(jīng)常以50萬元的價(jià)格單獨(dú)銷售A產(chǎn)品，并且經(jīng)常將B產(chǎn)品和C產(chǎn)品組合在一起以70萬元的價(jià)格銷售。假定上述價(jià)格均不包含增值稅?！窘馕觥窟@三種產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)合計(jì)為150萬元，而該合同的價(jià)格為120萬元，因此該合同的折扣為30萬元。由于甲公司經(jīng)常將B產(chǎn)品和C產(chǎn)品組合在一起以70萬元的價(jià)格銷售，該價(jià)格與其單獨(dú)售價(jià)的差額為30萬元，與該合同的折扣一致，而A產(chǎn)品單獨(dú)銷售的價(jià)格與其單獨(dú)售價(jià)一致，證明該合同的折扣僅應(yīng)歸屬于B產(chǎn)品和C產(chǎn)品。因此，在該合同下，分?jǐn)傊罙產(chǎn)品的交易價(jià)格為50萬元，分?jǐn)傊罛產(chǎn)品和C產(chǎn)品的交易價(jià)格合計(jì)為70萬元，甲公司應(yīng)進(jìn)一步按照B產(chǎn)品和C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)的相對比例將該價(jià)格在二者之間進(jìn)行分?jǐn)?。因此，各產(chǎn)品分?jǐn)偟慕灰變r(jià)格分別為：A產(chǎn)品為50萬元；B產(chǎn)品為17.5萬元[25÷（25+75）×70]或[70÷（25+75）×25]；C產(chǎn)品為52.5萬元[75÷（25+75）×70]或[70÷（25+75）×75]。4.分?jǐn)偪勺儗r(jià)合同中包含可變對價(jià)的，該可變對價(jià)可能與整個(gè)合同相關(guān)，也可能僅與合同中的某一特定組成部分有。同時(shí)滿足下列條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將可變對價(jià)及可變對價(jià)的后續(xù)變動額全部分?jǐn)傊僚c之相關(guān)的某項(xiàng)履約義務(wù)，或者構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)的一系列可明確區(qū)分商品中的某項(xiàng)商品：（1）可變對價(jià)的條款專門針對企業(yè)為履行該項(xiàng)履約義務(wù)或轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)可明確區(qū)分商品所作的努力（或者是履行該項(xiàng)履約義務(wù)或轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)可明確區(qū)分商品所導(dǎo)致的特定結(jié)果）；（2）企業(yè)在考慮了合同中的全部履約義務(wù)及支付條款后，將合同對價(jià)中的可變金額全部分?jǐn)傊猎擁?xiàng)履約義務(wù)或該項(xiàng)可明確區(qū)分商品符合分?jǐn)偨灰變r(jià)格的目標(biāo)?！绢}眼點(diǎn)睛16】甲公司與乙公司簽訂合同，將其擁有的兩項(xiàng)專利技術(shù)X和Y授權(quán)給乙公司使用。假定兩項(xiàng)授權(quán)均構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，且都屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。合同約定，授權(quán)使用X的價(jià)格為80萬元，授權(quán)使用Y的價(jià)格為乙公司使用該專利技術(shù)所生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售額的3%。X和Y的單獨(dú)售價(jià)分別為80萬元和100萬元。甲公司估計(jì)其就授權(quán)使用Y而有權(quán)收取的特許權(quán)使用費(fèi)為100萬元。假定上述價(jià)格均不包含增值稅?！窘馕觥吭摵贤邪潭▽r(jià)和可變對價(jià)，其中，授權(quán)使用X的價(jià)格為固定對價(jià)，且與其單獨(dú)售價(jià)一致，授權(quán)使用Y的價(jià)格為乙公司使用該專利技術(shù)所生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售額的3%，屬于可變對價(jià)，該可變對價(jià)全部與授權(quán)使用Y能夠取的對價(jià)有關(guān)，且甲公司估計(jì)基于實(shí)際銷售情況收取的特許權(quán)使用費(fèi)的金額接近Y的單獨(dú)售價(jià)。因此，甲公司將可變對價(jià)部分的特許權(quán)使用費(fèi)金額全部由Y承擔(dān)符合交易價(jià)格的分?jǐn)偰繕?biāo)。5.交易價(jià)格的后續(xù)變動交易價(jià)格發(fā)生后續(xù)變動的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照在合同開始日所采用的基礎(chǔ)將該后續(xù)變動金額分?jǐn)傊梁贤械穆募s義務(wù)。企業(yè)不得因合同開始日之后單獨(dú)售價(jià)的變動而重新分?jǐn)偨灰變r(jià)格。合同變更之后發(fā)生可變對價(jià)后續(xù)變動的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列三種情形分別進(jìn)行會計(jì)處理：（1）合同變更屬于合同變更第（1）規(guī)定情形的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷可變對價(jià)后續(xù)變動與哪一項(xiàng)合同相關(guān)，并按照分?jǐn)偪勺儗r(jià)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。（2）合同變更屬于合同變更第（2）規(guī)定情形，且可變對價(jià)后續(xù)變動與合同變更前已承諾可變對價(jià)相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先將該可變對價(jià)后續(xù)變動額以原合同開始日確定的單獨(dú)售價(jià)為基礎(chǔ)進(jìn)行分?jǐn)?，然后再將分?jǐn)傊梁贤兏丈形绰男新募s義務(wù)的該可變對價(jià)后續(xù)變動額以新合同開始日確定的基礎(chǔ)進(jìn)行二次分?jǐn)?。?）合同變更之后發(fā)生除上述第（1）和（2）種情形以外的可變對價(jià)后續(xù)變動的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該可變對價(jià)后續(xù)變動額分?jǐn)傊梁贤兏丈形绰男校ɑ虿糠治绰男校┑穆募s義務(wù)?！绢}眼點(diǎn)睛17】20×8年9月1日，甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售A產(chǎn)品和B產(chǎn)品。A產(chǎn)品和B產(chǎn)品均為可明確區(qū)分商品，其單獨(dú)售價(jià)相同，且均屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。合同約定，A產(chǎn)品和B產(chǎn)品分別于20×8年11月1日和20×9年3月31日交付給乙公司。合同約定的對價(jià)包括1000元的固定對價(jià)和估計(jì)金額為200元的可變對價(jià)。假定甲公司將200元的可變對價(jià)計(jì)入交易價(jià)格，滿足將可變對價(jià)金額計(jì)入交易價(jià)格的限制條件。因此，該合同的交易價(jià)格為1200元。假定上述價(jià)格均不包含增值稅。20×8年12月1日，雙方對合同范圍進(jìn)行了變更，乙公司向甲公司額外采購C產(chǎn)品，合同價(jià)格增加300元，C產(chǎn)品與A、B兩種產(chǎn)品可明確區(qū)分，但該增加的價(jià)格不反映C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)。C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)與A產(chǎn)品和B產(chǎn)品相同。C產(chǎn)品將于20×9年6月30日交付給乙公司。20×8年12月31日，企業(yè)預(yù)計(jì)有權(quán)收取的可變對價(jià)的估計(jì)金額由200元變更為240元；該金額符合計(jì)入交易價(jià)格的條件。因此，合同的交易價(jià)格增加了40元，且甲公司認(rèn)為該增加額與合同變更前已承諾的可變對價(jià)相關(guān)。假定上述三種產(chǎn)品的控制權(quán)均隨產(chǎn)品交付而轉(zhuǎn)移給乙公司。【解析】在合同開始日，該合同包含兩個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)，甲公司應(yīng)當(dāng)將估計(jì)的交易價(jià)格分?jǐn)傊吝@兩項(xiàng)履約義務(wù)。由于兩種產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)相同，且可變對價(jià)不符合分?jǐn)傊疗渲幸豁?xiàng)履約義務(wù)的條件，因此，甲公司將交易價(jià)格1200元平均分?jǐn)傊罙產(chǎn)品和B產(chǎn)品，即A產(chǎn)品和B產(chǎn)品各自分?jǐn)偟慕灰變r(jià)格均為600元。20×8年11月1日，當(dāng)A產(chǎn)品交付給客戶時(shí)，甲公司相應(yīng)確認(rèn)收入600元。20×8年12月1日，雙方進(jìn)行了合同變更。該合同變更屬于合同變更的第（2）種情形，因此該合同變更應(yīng)當(dāng)作為原合同終止，并將原合同的未履約部分與合同變更部分合并為新合同進(jìn)行會計(jì)處理。在該新合同下，合同的交易價(jià)格為900元（600元+300元），由于B產(chǎn)品和C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)相同，分?jǐn)傊罛產(chǎn)品和C產(chǎn)品的交易價(jià)格的金額均為450元。20×8年12月31日，甲公司重新估計(jì)可變對價(jià)，增加了交易價(jià)格40元。由于該增加額與合同變更前已承諾的可變對價(jià)相關(guān)，因此應(yīng)首先將該增加額分?jǐn)偨oA產(chǎn)品和B產(chǎn)品，之后再將分?jǐn)偨oB產(chǎn)品的部分在B產(chǎn)品和C產(chǎn)品形成的新合同中進(jìn)行二次分?jǐn)偂Ｓ捎贏、B和C產(chǎn)品的單獨(dú)售價(jià)相同，在將40元的可變對價(jià)后續(xù)變動分?jǐn)傊罙產(chǎn)品和B產(chǎn)品時(shí)，各自分?jǐn)偟慕痤~為20元。由于甲公司已經(jīng)轉(zhuǎn)讓了A產(chǎn)品，在交易價(jià)格發(fā)生變動的當(dāng)期即應(yīng)將分?jǐn)傊罙產(chǎn)品的20元確認(rèn)為收入。之后，甲公司將分?jǐn)傊罛產(chǎn)品的20元平均分?jǐn)傊罛產(chǎn)品和C產(chǎn)品，即各自分?jǐn)偟慕痤~為10元，經(jīng)過上述分?jǐn)偤螅珺產(chǎn)品和C產(chǎn)品的交易價(jià)格金額均為460元（450元+10元）。因此，甲公司分別在B產(chǎn)品和C產(chǎn)品控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)收入460元。二、收入的確認(rèn)和計(jì)量（五）履行每一單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際情況，首先判斷履約義務(wù)是否滿足在某一時(shí)段內(nèi)履行的條件，如不滿足，則該履約義務(wù)屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。對于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選取恰當(dāng)?shù)姆椒▉泶_定履約進(jìn)度；對于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合分析控制權(quán)轉(zhuǎn)移的跡象，判斷其轉(zhuǎn)移時(shí)點(diǎn)。1.在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)的收入確認(rèn)條件滿足下列條件之一的，屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，相關(guān)收入應(yīng)當(dāng)在該履約義務(wù)履行的期間內(nèi)確認(rèn)：（1）客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)在進(jìn)行判斷時(shí)，可以假定在企業(yè)履約的過程中更換為其他企業(yè)繼續(xù)履行剩余履約義務(wù)，如果該繼續(xù)履行合同的企業(yè)實(shí)質(zhì)上無需重新執(zhí)行企業(yè)累計(jì)至今已經(jīng)完成的工作，則表明客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗了企業(yè)履約所帶來的的經(jīng)濟(jì)利益?！绢}眼點(diǎn)睛18】企業(yè)承諾將客戶的一批貨物從A市運(yùn)送到B市，假定該批貨物在途經(jīng)C市時(shí)，由另外一家運(yùn)輸公司接替企業(yè)繼續(xù)提供該運(yùn)輸服務(wù)，由于A市到C市之間的運(yùn)輸服務(wù)是無需重新執(zhí)行的，因此，表明客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗了企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益，因此，企業(yè)提供的運(yùn)輸服務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)。（2）客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品。企業(yè)在履約過程中創(chuàng)建的商品包括在產(chǎn)品、在建工程、尚未完成的研發(fā)項(xiàng)目、正在進(jìn)行的服務(wù)等，如果客戶在企業(yè)創(chuàng)建該商品的過程中就能夠控制這些商品，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為企業(yè)提供該商品履約義務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)。【題眼點(diǎn)睛19】企業(yè)與客戶簽訂合同，在客戶擁有的土地上按照客戶的設(shè)計(jì)要求為其建造廠房。在建造過程中客戶有權(quán)修改廠房設(shè)計(jì)，并與企業(yè)重新協(xié)商設(shè)計(jì)變更后的合同價(jià)款?？蛻裘吭履┌串?dāng)月工程進(jìn)度向企業(yè)支付工程款。如果客戶終止合同，已完成建造部分的廠房歸客戶所有?！窘馕觥科髽I(yè)為客戶建造廠房，該廠房位于客戶的土地上，客戶終止合同時(shí)，已建造的廠房歸客戶所有。這些均表明客戶在該廠房建造的過程中就能夠控制該在建的廠房。因此，企業(yè)提供的該建造服務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在提供該服務(wù)的期間內(nèi)確認(rèn)收入。（3）企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個(gè)合同期間內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。①商品具有不可替代用途。在判斷商品是否具有不可替代用途時(shí)，企業(yè)既應(yīng)當(dāng)考慮合同限制，也應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)際可行性限制，但無需考慮合同被終止的可能性。②企業(yè)在整個(gè)合同期間內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)，是指在由于客戶或其他方原因終止合同的情況下，企業(yè)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取能夠補(bǔ)償其已發(fā)生成本和合理利潤的款項(xiàng)，并且該權(quán)利具有法律約束力。需要強(qiáng)調(diào)的是，合同終止必須是由于客戶或其他方（即由于企業(yè)未按照合同承諾履約之外的其他原因）而非企業(yè)自身的原因所致，在整個(gè)合同期間內(nèi)的任一時(shí)點(diǎn)，企業(yè)均應(yīng)當(dāng)擁有此項(xiàng)權(quán)利?！绢}眼點(diǎn)睛20】甲公司是一家造船企業(yè)，與乙公司簽訂了一份船舶建造合同，按照乙公司的具體要求設(shè)計(jì)和建造船舶。甲公司在自己的廠區(qū)內(nèi)完成該船舶的建造，乙公司無法控制在建過程中的船舶。甲公司如果想把該船舶出售給其他客戶，需要發(fā)生重大的改造成本。雙方約定，如果乙公司單方面解約，乙公司需向甲公司支付相當(dāng)于合同總價(jià)30%的違約金，且建造中的船舶歸甲公司所有。假定該合同僅包含一項(xiàng)履約義務(wù)，即設(shè)計(jì)和建造船舶?！窘馕觥看笆墙诱找夜镜木唧w要求進(jìn)行設(shè)計(jì)和建造的，甲公司需要發(fā)生重大的改造成本將該船舶改造之后才能將其出售給其他客戶，因此，該船舶具有不可替代用途。然而，如果乙公司單方面解約，僅需向甲公司支付相當(dāng)于合同總價(jià)30%的違約金，表明甲公司無法在整個(gè)合同期間內(nèi)都有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取能夠補(bǔ)償其已發(fā)生成本和合理利潤的款項(xiàng)。因此，甲公司為乙公司設(shè)計(jì)和建造船舶不屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)?！绢}眼點(diǎn)睛21】甲公司與客戶訂立一項(xiàng)提供咨詢服務(wù)的合同，服務(wù)的結(jié)果為甲公司向客戶提供的專業(yè)意見。該專業(yè)意見與該客戶的特有的事實(shí)和情況相關(guān)。如果客戶基于并非甲公司未能按承諾履約之外的其它原因終止該咨詢合同，合同要求客戶按甲公司已發(fā)生的成本加上15%的毛利對甲公司作出補(bǔ)償。該15%的毛利率近似于甲公司從類似合同賺取的毛利率。【解析】①如果甲公司未能履行其義務(wù)且客戶聘請另一家咨詢公司提供意見，則另一家咨詢公司將需要在實(shí)質(zhì)上重新執(zhí)行甲公司迄今為止已完成的工作。專業(yè)意見的性質(zhì)使得客戶只有在收到專業(yè)意見后才能取得甲公司履約所提供的利益。因此，本例不滿足在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入的情形（1）。②專業(yè)意見與客戶的特定事實(shí)和情況相關(guān)，因此，甲公司輕易地將該成果用于另一客戶的能力受到實(shí)際限制，即甲公司所形成的專業(yè)意見具有不可替代用途；此外，甲公司具有就迄今為止已完成的履約部分獲得按已發(fā)生成本加上合理毛利率的付款的可執(zhí)行權(quán)利。因此，本例滿足在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入的情形（3）。二、收入的確認(rèn)和計(jì)量2.在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)的收入確認(rèn)方法對于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時(shí)間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，履約進(jìn)度不能合理確定的除外。企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)，采用產(chǎn)出法或投入法確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度，并且在確定履約進(jìn)度時(shí)，應(yīng)當(dāng)扣除那些控制權(quán)尚未轉(zhuǎn)移客戶的商品和服務(wù)。方法內(nèi)容特殊情況產(chǎn)出法根據(jù)已轉(zhuǎn)移給客戶的商品對于客戶的價(jià)值確定履約進(jìn)度，主要包括按照實(shí)際測量的完工進(jìn)度、評估已實(shí)現(xiàn)的結(jié)果、已達(dá)到的里程碑、時(shí)間進(jìn)度、已完工或交付的產(chǎn)品等確定履約進(jìn)度的方法當(dāng)產(chǎn)出法所需要的信息可能無法直接通過觀察獲得，或者為獲得這些信息需要花費(fèi)很高的成本時(shí)，可采用投入法【題眼點(diǎn)睛22】甲公司與客戶簽訂合同，為該客戶擁有的一條鐵路更換100根鐵軌，合同價(jià)格為10萬元（不含稅價(jià)）。截止20×7年12月31日，甲公司共更換鐵軌60根，剩余部分預(yù)計(jì)在20×8年3月31日之前完成。該合同僅包含一項(xiàng)履約義務(wù)，且該履約義務(wù)滿足在某一時(shí)段內(nèi)履行的條件。假定不考慮其他情況?！窘馕觥考坠咎峁┑母鼡Q鐵軌的服務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，甲公司按照已完成的工作量確定履約進(jìn)度。因此，截至20×7年12月31日，該合同的履約進(jìn)度為60%（60÷100），甲公司應(yīng)確認(rèn)的收入為6萬元（10萬元×60%）。方法內(nèi)容特殊情況投入法根據(jù)企業(yè)履行履約義務(wù)的投入確定履約進(jìn)度，主要包括已投入的材料數(shù)量、花費(fèi)的人工工時(shí)或機(jī)器工時(shí)、發(fā)生的成本和時(shí)間進(jìn)度等投入指標(biāo)確定履約進(jìn)度需要對履約進(jìn)度進(jìn)行調(diào)整的情況包括：①已發(fā)生的成本并未反映企業(yè)履行其履約義務(wù)的進(jìn)度；②已發(fā)生的成本與企業(yè)履行其履約義務(wù)的進(jìn)度不成比例。當(dāng)企業(yè)在合同開始日就能夠預(yù)期將滿足下列所有條件時(shí)，企業(yè)在采用成本法時(shí)不應(yīng)包括該商品的成本，而是應(yīng)當(dāng)按照其成本金額確認(rèn)收入：一是該商品不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)；二是客戶先取得該商品的控制權(quán)，之后才接受與之相關(guān)的服務(wù)；三是該商品的成本占預(yù)計(jì)總成本的比重較大；四是企業(yè)自第三方采購該商品，且未深入?yún)⑴c其設(shè)計(jì)和制造，對于包含該商品的履約義務(wù)而言，企業(yè)是主要責(zé)任人?！绢}眼點(diǎn)睛23】20×8年10月，甲公司與客戶簽訂合同，為客戶裝修一棟辦公樓并安裝一部電梯，合同總金額為100萬元。甲公司預(yù)計(jì)的合同總成本為80萬元，其中包括電梯的采購成本30萬元。20×8年12月，甲公司將電梯運(yùn)達(dá)施工現(xiàn)場并經(jīng)過客戶驗(yàn)收，客戶已取得對電梯的控制權(quán)，但是根據(jù)裝修進(jìn)度，預(yù)計(jì)到20×9年2月才會安裝該電梯。截至20×8年12月，甲公司累計(jì)發(fā)生成本40萬元，其中包括支付給電梯供應(yīng)商的采購成本30萬元以及因采購電梯發(fā)生的運(yùn)輸和人工等相關(guān)成本10萬元。假定該裝修服務(wù)（包括安裝電梯）構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，并屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，甲公司是主要責(zé)任人，但不參與電梯的設(shè)計(jì)和制造；甲公司用成本法確定履約進(jìn)度。上金額均不含增值稅?！窘馕觥拷刂?0×8年12月，甲公司發(fā)生成本40萬元（包括電梯采購成本30萬元以及因采購電梯發(fā)生的運(yùn)輸和人工等相關(guān)成本10萬元），甲公司認(rèn)為其已發(fā)生的成本和履約進(jìn)度不成比例，因此需要對履約進(jìn)度計(jì)算作出調(diào)整，將電梯的采購成本排除在已發(fā)生成本和預(yù)計(jì)總成本之外，在該合同中，該電梯不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，其成本相對于預(yù)計(jì)總成本而言是重大的，甲公司是主要負(fù)責(zé)人。但是未參與該電梯的設(shè)計(jì)和制造，客戶先取得了電梯的控制權(quán)，隨后才接受與之相關(guān)的安裝服務(wù)。因此，甲公司在客戶取得該電梯控制權(quán)時(shí)，按照電梯采購成本的金額確認(rèn)轉(zhuǎn)讓電梯產(chǎn)生的收入。20×8年12月，該合同的履約進(jìn)度的計(jì)算：履約進(jìn)度=[（40-30）÷（80-30）]×100%=20%；應(yīng)確認(rèn)的收入=（100-30）×20%+30=44（萬元）；應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的成本=（80-30）×20%+30=40（萬元）。3.在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)對于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。在判斷客戶是否已取得商品控制權(quán)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮下列跡象：（1）企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時(shí)收款權(quán)利，即客戶就該商品負(fù)有現(xiàn)時(shí)付款義務(wù)。如果企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時(shí)的收款權(quán)利，則可能表明客戶已經(jīng)有能力主導(dǎo)該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益。（2）企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已擁有該商品的法定所有權(quán)?？蛻羧绻〉昧松唐返姆ǘㄋ袡?quán)，則可能表明其已經(jīng)有能力主導(dǎo)該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益，或者能夠阻止其他企業(yè)獲得這些經(jīng)濟(jì)利益。如果企業(yè)僅僅是為了確保到期收回貨款而保留商品的法定所有權(quán)，那么企業(yè)所保留的這項(xiàng)權(quán)利通常不會對客戶取得對該商品的控制權(quán)構(gòu)成障礙。（3）企業(yè)已將該商品實(shí)物轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已實(shí)物占有該商品，客戶如果已經(jīng)實(shí)物占有商品，則可能表明其有能力主導(dǎo)該商品的使用并從中獲得其幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益，或者使其他企業(yè)無法獲得這些利益。①客戶占有了某項(xiàng)商品的實(shí)物并不意味著其就一定取得了該商品的控制權(quán)，反之亦然。例如，采用交付手續(xù)費(fèi)方式的委托代銷安排。②“售后代管商品”安排。應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件，才表明客戶取得了該商品的控制權(quán)：a.該安排必須具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，例如該安排是應(yīng)客戶的要求而訂立的；b.屬于客戶的商品必須能夠單獨(dú)識別，例如將屬于客戶的商品單獨(dú)存放在指定地點(diǎn)；c.該商品可以隨時(shí)交付給客戶；d.企業(yè)不能自行使用該商品或?qū)⒃撋唐诽峁┙o其他客戶?！绢}眼點(diǎn)睛24】20×8年1月1日，甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售一臺設(shè)備和專用零部件。該設(shè)備和零部件的制造期為2年。甲公司在完成設(shè)備和零部件的生產(chǎn)之后，能夠證明其符合合同約定的規(guī)格。假定企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓設(shè)備和零部件為兩個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)，且都屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。20×9年12月31日，乙公司支付了該設(shè)備和零部件的合同價(jià)款，并對其進(jìn)行了驗(yàn)收。乙公司運(yùn)走了設(shè)備，但是考慮到其自身的倉儲能力有限，且其工廠緊鄰甲公司的倉庫，因此要求將零部件存放于甲公司的倉庫中，并且要求甲公司接照其指令隨時(shí)安排發(fā)貨。乙公司已擁有零部件的法定所有權(quán)，且這些零部件可明確識別為屬于乙公司的物品。甲公司在其倉庫內(nèi)的單獨(dú)區(qū)域內(nèi)存放這些零部件，并且應(yīng)乙公司的要求可隨時(shí)發(fā)貨，甲公司不能使用這些零部件，也不能將其提供給其他客戶使用。【解析】20×9年12月31日，該設(shè)備的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給乙公司；對于零部件而言，甲公司已經(jīng)收取合同價(jià)款，但是應(yīng)乙公司的要求尚未發(fā)貨，乙公司已擁有零部件的法定所有權(quán)并且對其進(jìn)行了驗(yàn)收，雖然這些零部件實(shí)物尚由甲公司持有，但是其滿足在“售后代管商品”的安排下客戶取得商品控制權(quán)的條件，這些零部件的控制權(quán)也已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了乙公司。因此，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)銷售設(shè)備和零部件的相關(guān)收入。除銷售設(shè)備和零部件之外，甲公司還為乙公司提供了倉儲保管服務(wù)，該服務(wù)與設(shè)備和零部件可明確區(qū)分，構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，甲公司需要將部分交易價(jià)格分?jǐn)傊猎擁?xiàng)服務(wù)，并在提供該項(xiàng)服務(wù)的期間確認(rèn)收入。【題眼點(diǎn)睛25】A公司生產(chǎn)并銷售筆記本電腦。20×7年，A公司與零售商B公司簽訂銷售合同，向其銷售1萬臺電腦。由于B公司的倉儲能力有限，無法在20×7年底之前接收該批電腦，雙方約定A公司在20×8年按照B公司的指令按時(shí)發(fā)貨，并將電腦運(yùn)送至B公司指定的地點(diǎn)。20×7車12月31日，A公司共有上述電腦庫存1.2萬臺，其中包括1萬臺將要銷售給B公司的電腦，然而，這1萬臺電腦和其余2000臺電腦一起存放并統(tǒng)一管理，并且彼此之間可以互相替換。【解析】盡管是由于B公司沒有足夠的倉儲空間才要求A公司暫不發(fā)貨，并按照其指定的時(shí)間發(fā)貨，但是由于這1萬臺電腦與A公司的其他產(chǎn)品可以互相替換，且未單獨(dú)存放保管，A公司在向B公司交付這些電腦之前，能夠?qū)⑵涮峁┢渌蛻艋蛘咦孕惺褂?。因此，這1萬臺電腦在20×7年12月31日不滿足“售后代管商品”安排下確認(rèn)收入的條件。（4）企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已取得該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。（5）客戶已接受該商品。①企業(yè)在在判斷是否已經(jīng)將商品的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮客戶是否已接受該商品，特別是客戶的驗(yàn)收是否僅僅是一個(gè)形式。如果企業(yè)能夠客觀地確定其已經(jīng)按照合同約定的標(biāo)準(zhǔn)和條件將商品的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶，那么客戶驗(yàn)收可能只是一個(gè)形式，并不會影響企業(yè)判斷客戶取得該商品控制權(quán)的時(shí)點(diǎn)。②實(shí)務(wù)中，定制化程度越高的商品，可能越難證明客戶驗(yàn)收僅僅是一個(gè)形式。③如果企業(yè)將商品發(fā)送給客戶供其試用或者測評，且客戶并未承諾在試用期結(jié)束前支付任何對價(jià)，則在客戶接受該商品或者在試用期結(jié)束之前，該商品的控制權(quán)并未轉(zhuǎn)移給客戶。