老師請問IAS和IFRS里，有金融資產轉移的規(guī)定嗎？

答： 國際會計準則委員會iasc于1999年5月出臺ias39《金融工具:確認與計量》,2001年4月國際會計準則委員會iasc改組為國際會計準則理事會iasb,iasc及iasb多次修訂了ias39。截止到2004年修訂后的ias39將金融資產分為了以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售的金融資產四類。迫于金融危機重大影響的壓力,并為響應二十國集團領導人降低金融工具會計復雜性的要求及金融穩(wěn)定理事會的建議,國際會計準則理事會于2009年7月發(fā)布草案《金融工具:分類與計量》,繼而于2009年11月發(fā)布了國際財務報告準則第9號(ifrs9)《金融工具》。ifrs9將金融資產分為以攤余成本后續(xù)計量的金融資產和以公允價值后續(xù)計量的金融資產兩類。本文旨在深入分析ias39與ifrs9關于金融資產分類方法的不同,并為我國是否采用ifrs9金融資產分類方法提出建議。 一、ias39金融資產的四分類法 (一)ias39金融資產的分類基礎 ias39金融資產的分類基礎,是基于管理層持有金融資產的目的與能力并結合金融資產的特征與所處市場環(huán)境而判定的。圖1描述了據ias39如何以管理層持有金融資產的目的、能力、金融資產自身的特點及所處市場環(huán)境來判定金融資產類別的。由圖1可知,金融資產分類標準以管理層持有金融資產的目的為主,并將此目的劃分為四類,金融資產歸入相應的四類,同一標的金融資產在管理層不同的持有目的下劃入不同的金融資產類別,比如權益類的金融資產在以短期獲利為目的下劃入以公允價值計量變動計入當期損益的金融資產類,否則劃入可供出售金融資產類;債權類的金融資產在不同的持有目的下可以劃入四類金融資產。由此可見,ias39的金融資產分類標準具有主觀性的特點,缺乏客觀約束力。而且分類標準復雜,界限模糊。四類金融資產都具有各自的判定標準,但各判定標準之間的界限模糊。 (二)ias39金融資產的計量屬性具體而言:(1)全面公允價值計量模式是國際會計準則追求的目標。iasc/iasb長期以來一直以全面公允價值計量模式作為金融資產計量的目標,表1列示了公允價值計量在iasc/iasb金融工具會計準則中的應用歷程(整理源于://省略的資料后所得)。在公允價值計量下,資產和負債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額計量。決策相關性已經成為各國制定會計準則的重要理論原則,會計信息就是要為使用者提供有利于進行決策的信息,從而為企業(yè)的相關利益人帶來經濟利益。在會計計量基礎的領域里,歷史成本與公允價值何者更適合成為計量基礎,一直頗受爭議,可以說歷史成本從會計產生那一天起就一直在會計計量中占主導地位,其根本原因就在于歷史成本具有客觀性和可驗證性。然而隨著歷史的發(fā)展,歷史成本的局限性也暴露出來。與歷史成本計量相比,公允價值計量無疑更具有相關性,更符合決策者對會計信息相關性的要求。公允價值隨著金融工具準則的演變由引入到擴充適用范圍在不斷地成熟。如表1所示,在國際會計準則委員會制定金融工具會計準則的第一個階段――金融工具的披露和列報階段(1988年~1995年),要求披露相關金融資產的公允價值,對某些金融資產如交易性金融資產要求以公允價值計量。在第二個階段――考慮金融工具的確認和計量問題階段(1995年~ 1998年),國際會計準則委員會試圖在金融工具計量中全面引入公允價值,但是遇到了重重困難。1997年3月,iasc發(fā)布了《金融資產和金融負債的會計處理》討論稿公開征求意見,在該討論稿中建議對所有金融資產和負債都以公允價值進行計量,然而該討論稿的發(fā)布引起了很大的分歧,主要集中在公允價值會計和未實現損益的處理上,人們對公允價值的可靠性存在質疑,另外將未實現利得,尤其是長期債務的未實現利得計入收益的意見,造成了人們對該討論稿會計影響的擔心。在此階段,依然是以公允價值和歷史成本(攤余成本)混合計量的模式計量金融資產,但公允價值較第一階段更受關注。在第三個階段――著力修改或者取締舊準則(1998年~2009年),雖然依然采用混合計量模式,但是引入公允價值選擇權, 擴大公允價值計量的適用范圍。(2)公允價值選擇權既是妥協(xié)又是進步。iasc/iasb以全面公允價值計量為目標,但是由于集團利益沖突,全面的公允價值計量一直未能實現。公允價值計量選擇權實質上是會計政策的選擇,會計政策在形式上表現為會計過程的一組技術規(guī)范,但其本質上是一種經濟利益博弈規(guī)則和利益分享的制度安排。為了權衡各方的利益要求,保證各方接受博弈的結果,就必須放寬會計準則對一些經濟業(yè)務會計處理的選擇空間,也即賦予企業(yè)一定的會計政策的選擇權,公允價值計量選擇權的引入就是一種利益集團之間博弈后的結果。引入公允價值選擇權,即承認混合計量模式的存在,混合計量模式成為從歷史成本(攤余成本)計量到全面公允價值計量的過渡。因而,公允價值選擇權的引入是對各利益集團的妥協(xié),是全面公允價值計量征途中的一次受挫。2005年iasb正式發(fā)布了《對ias39的修改:公允價值計量選擇權》,此次修改將公允價值計量選擇權限制在符合特定條件的金融資產和金融負債內,即只有符合下列條件之一,才可以在初始確認時將金融工具指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債,這些條件為:第一,該指定可以消除或明顯減少由于金融資產或金融負債的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認和計量方面不一致的情況;第二,企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明,該金融資產組合、金融負債組合、或該金融資產和金融負債的組合,以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員報告;第三,包含一項或多項嵌入衍生品的金融工具,除非嵌入衍生品未曾重大地改變相關現金流量,或者分離被明顯禁止的情形。即混合工具不符合嵌入衍生工具與主合同相分離的條件,可對該混合工具行使公允價值選擇權。該選擇權的重新界定,產生了“以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產與金融負債”這一新的類別。并且規(guī)定只有滿足下列條件方可歸入此類:為交易持有的金融工具;行使公允價值選擇權后直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債。從表1及以上公允價值選擇權的適用條件可以看出,在ias39(2004)金融資產四分類的基礎上,公允價值選擇權的引入實質上是公允價值計量范圍的擴大。當然,企業(yè)有權選擇將某種符合條件的金融資產指定為以公允價值計量變動計入當期損益的金融資產,也有權不選擇。此種選擇權并非強制性的規(guī)定。 (三)ias39金融資產的重分類 2008年金融危機中,為避免公允價值計量原則的應用導致金融危機的進一步加劇,iasb迫于壓力于2008年10月對ias39進行修訂《對ias39的修訂:金融資產重分類》。表2列示了經過修訂后ias39中金融資產重分類的情況。修訂后的ias39允許主體在罕有情形下,將某些滿足特定標準的原歸類為“以公允價值計量且其變動計入當期損益”及“可供出售”類別的非衍生金融資產進行重分類。對此修訂的解釋為:(1)此次對金融資產重分類的修訂,僅限于在特定情況下對非衍生金融資產進行重分類。對初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入損益的金融負債、衍生工具等金融資產不得進行重分類。任何衍生金融資產在持有期間不得從“以公允價值計量且其變動計入當期損益”類分進或分出。(2)此次修訂的重分類的金融資產包括滿足特定標準的以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產及可供出售金融資產。即被重分類的標的物為此兩項金融資產。持有至到期投資、貸款及應收款項在本次修訂中不作為重分類標的物。(3)此次修訂中所指的特定標準是指:該項金融資產在初始確認時符合“貸款和應收款項”的定義,而不是其在初始確認時沒有被分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或可供出售金融資產。(4)此次修訂中所說的罕有情形是指不常發(fā)生的特殊情形,如此次準則修訂當時的市場環(huán)境。即此次修訂中的重分類僅限于“極少數情況”下發(fā)生。(5)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產及可供出售金融資產如果滿足貸款及應收款項的定義,在主體有意圖及能力在可預見的未來持有該項金融資產或將其持有至到期的前提下,可以重分類為貸款及應收款項。(6)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產在主體不再為近期出售而持有的前提下,可以重分類為可供出售金融資產,或者重分類為持有至到期投資(僅限 債務類工具)。 (四)ias39中混合工具的處理在ias 39中,對于混合合同(一項非衍生主合同和一項嵌入式衍生工具)的計量比較復雜。有些混合合同是作為整體以公允價值計量,有些將嵌入式衍生工具與主合同進行分離,主合同以攤余成本計量,嵌入式衍生工具以公允價值計量。(1)ias39中嵌入式衍生工具的定義。嵌入衍生工具,是指嵌入到主合同中的,成為包括該衍生工具和主合同在內的混合(組合)金融工具的組成部分的,并且使組合工具的部分現金流量,以類似于單獨存在的衍生工具的變動方式變動的衍生工具。嵌入衍生工具使得本由該合同要求的現金流量的一部分或全部,根據特定的利率、證券價格、商品價格、匯率、價格或利率指數,或其他變量等進行修改。(2)ias39中嵌入式衍生工具與主合同分離的情況。嵌入衍生工具在符合以下條件時,應與主合同分開,并根據本準則的規(guī)定作為衍生工具核算:嵌入衍生工具的經濟特征和風險與主合同的經濟特征和風險沒有密切關系;與嵌入衍生工具的條款相同的單獨工具符合衍生工具的定義;混合(組合)工具不按公允價值計量,公允價值的變動也不計入凈利潤(或虧損)。如果嵌入衍生工具被分開,則當主合同本身就是金融工具時,應按本準則的規(guī)定核算,如果不是,則按其他適用的國際會計準則的規(guī)定核算。即分離后,嵌入式衍生工具依照ias39的相關規(guī)定以公允價值計量且其變動計入當期損益;主合同若為金融工具確認和計量準則規(guī)范的對象時,一般按攤余成本計量,主合同若不屬于金融工具,則按其他國際會計準則的規(guī)定核算主合同。(3)若嵌入式衍生工具不符合跟主合同分離的情況時,應將二者組成的混合工具直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債。(4)如果ias39要求企業(yè)將嵌入衍生工具從其主合同中分開,但企業(yè)不能在購買時或在隨后的財務報告日單獨地計量這項嵌入衍生工具,則企業(yè)應將整個組合合同視作為交易而持有的金融工具,計入以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債。(5)附屬于金融工具的衍生工具,如果可以獨立于金融工具進行合約轉讓或者具有與金融工具不同的交易對方,則其不是一項嵌入衍生工具,而是一項獨立的金融工具。 二、ifrs9的金融資產兩分類體系 iasb于2009年11月發(fā)布了ifrs9《金融工具》,并于2010年10月發(fā)布了修改版本。ifrs9將金融資產分為兩類:后續(xù)以攤余成本計量的金融資產和后續(xù)以公允價值計量的金融資產。 (一)ifrs9關于金融資產的分類基礎 ifrs9要求企業(yè)依據以下分類基礎對金融資產進行分類:企業(yè)管理該金融資產的業(yè)務模式;該金融資產的合約現金流量特性。圖2列示了ifrs9下金融資產的分類體系。金融資產若同時符合下列兩項條件,則歸類為以攤余成本后續(xù)計量的金融資產:企業(yè)管理該金融資產的業(yè)務模式為以收取合約現金流量為目的而持有該金融資產。該金融資產的合約現金流量僅為支付的本金及流通在外的本金產生的利息。并指出該利息是對貨幣時間價值及特定期間內流通在外本金金額相關信用風險的對價。在這兩項判定條件的先后順序上,ifrs9規(guī)定只有先通過業(yè)務模式測試才能進行現金流量測試。金融資產若不能同時滿足以上兩個條件,則歸類為以公允價值后續(xù)計量的金融資產。其中,對于不以交易目的持有的權益工具投資,可以在初始確認時指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產,且該指定不可撤銷;其他的則定義為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。因此,按照以上判定標準,金融資產具體可以分為三類:以攤余成本后續(xù)計量的金融資產;以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產;以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產。 (二)ifrs9關于金融資產的計量屬性具體而言:(1)ifrs9采用以公允價值計量得以擴充為特性的混合計量模式。前述三類金融資產均采用公允價值初始計量。對于后續(xù)計量,三類金融資產的后續(xù)計量模式分別為:攤余成本、以公允價值后續(xù)計量且其變動計入當期損益、以公允價值后續(xù)計量且其變動計入綜合收益。ifrs9要求所有的權益工具投資都以公允 價值計量,在活躍市場上無報價且其公允價值無法可靠確定的權益工具投資從以成本法后續(xù)計量改為以公允價值后續(xù)計量。雖然公允價值計量的范圍得以擴充,但采用的仍然是混合計量模式。(2)公允價值選擇權。雖然有前述金融資產的分類基礎,企業(yè)仍然可以在初始確認時行使公允價值選擇權。將某金融資產直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產,其前提條件是該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產或金融負債的計量基礎不同而導致的相關利得或損失在確認或計量方面的不一致。 (三)ifrs9下金融資產的重分類 ifrs9允許企業(yè)管理金融資產的業(yè)務模式發(fā)生改變時,可以將金融資產在“以攤余成本后續(xù)計量”與“以公允價值后續(xù)計量”之間重分類。重分類的前提條件不包括金融資產的合約現金流量特征發(fā)生改變。而且以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產不參與重分類。如圖2所示,以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產不可重分類為其他類別,即一經指定,不可撤銷。其他類別的金融資產亦不可重分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產。ifrs9對金融資產的重分類是以嚴格限制為出發(fā)點的。僅當業(yè)務模式發(fā)生改變才可重分類,但業(yè)務模式的改變是很少發(fā)生的,而且由高級管理層決定,會對企業(yè)的運營產生重大影響。當業(yè)務模式改變后,在會計上的重分類處理必須在下一個會計期間開始,在業(yè)務模式變更的當期不作處理。這在一定程度上避免了重分類對當期財務業(yè)績的影響,限制了濫用重分類進行盈余管理的問題。 (四)對混合工具的處理 ifrs 9對于包含了國際財務報告準則范圍內的主合同(即主合同為金融工具)的混合工具,取消嵌入式衍生工具的概念,將混合工具作為整體計量,對其進行業(yè)務模式測試和現金流量特征測試,并且如果金融資產的任何現金流量不代表ifrs 9所述的本金和利息付款額,則該資產整體應以公允價值計量且其變動計入損益,如圖2所示。對于主合同不屬于國際財務報告準則范圍內之金融工具的混合工具,仍依照ias39的規(guī)定處理,對于符合分離條件的混合工具,分離后的嵌入式衍生工具依照ifrs9規(guī)定的金融資產分類標準進行處理,分離后的主合同依照其他國際財務報告準則處理。 三、ias39金融資產四分類法與ifrs9金融資產兩分類法的對比分析 (一)二者分類的判定基礎對比 ias39主要以管理層持有金融資產的意圖為判定條件,四類金融資產中的每一類別都有特別規(guī)定用以判定金融資產可以或必需歸以此類,種類繁多,相關規(guī)定復雜。四類金融資產體現的是管理層持有金融資產的四類意圖。ifrs9改變了ias39中繁雜的以規(guī)則為導向的金融資產分類方法,實行單一的以原則為基礎的分類方法――以“管理金融資產的業(yè)務模式”及“金融資產的合約現金流量特征”這兩項結合起來作為金融資產分類的判定條件。此判定條件也是計量屬性劃分的理論基礎。由此判定條件將金融資產劃分為以公允價值后續(xù)計量的金融資產和以攤余成本后續(xù)計量的金融資產兩大類。兩類金融資產體現的是金融資產的計量屬性趨近于企業(yè)管理金融資產的方法(業(yè)務模式)和現金流量特征,因而可提供相關性更強的財務信息,以便評估企業(yè)未來現金流量的金額、時間及不確定性等狀況。表3列示了ias39與 ifrs9關于金融資產分類與計量屬性的對比。 (二)二者的計量屬性對比具體包括:(1)計量屬性與類別的劃分關系對比。ias39四類金融資產的計量屬性為混合計量屬性,包含公允價值計量、攤余成本計量、成本計量。但四類金融資產未能直接體現各自的計量屬性,其體現的是管理層的持有意圖。ifrs9兩類金融資產的計量屬性亦為混合計量屬性,包括公允價值計量,攤余成本計量。兩類金融資產按照計量屬性的判定基礎直接劃分為以兩類計量屬性計量的金融資產――以攤余成本后續(xù)計量的金融資產和以公允價值后續(xù)計量的金融資產。因此,兩類金融資產直接體現了各自的計量屬性。(2)公允價值計量屬性的適用空間對比。如表3所示,ias39中在活躍市場無報價且其公允價值無法可靠取得的權益工具投資,按成本法后續(xù)計量。ifrs9對此類權益工具投資采用公允價值后續(xù)計量,公允價值計量的空間得以擴充。(3)公允價值選擇權適用范圍對比。如圖3所示,公允價值選擇權適用的范圍在ifrs9中縮小,僅僅適用于為 消除或減少會計匹配不當的情況。雖然公允價值選擇權的適用范圍縮小,但公允價值計量的范圍并未縮小。對于以公允價值進行管理的資產組,由于其不以收取合約現金流量為目的進行管理,故劃分為以公允價值后續(xù)計量的金融資產。對于混合工具,則以整體進行業(yè)務模式測試和現金流量特征測試,未通過測試的歸類為以公允價值后續(xù)計量的金融資產。(4)ifrs9其他綜合收益的引入。其他綜合收益是指計入綜合收益但未計入當期損益的利得和損失。其他綜合收益=綜合收益-凈利潤,其他綜合收益列入綜合收益表(中國列入利潤表),實質上指的是資本公積――其他資本公積的稅后凈額。與ias39相比,ifrs9引入了其他綜合收益的概念。ifrs9規(guī)定,以非交易目的持有的權益工具投資應指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產,且該指定不可撤銷?！霸撝付ú豢沙蜂N”有兩層意思:第一,此類金融資產的公允價值變動計入所有者權益后不得轉入當期損益,在利潤表中的“其他綜合收益”項列示,且不得變更。第二,此類金融資產不得進行重分類。其他類別的金融資產不得重分類為此類金融資產,此類金融資產亦不得重分類為其他類別的金融資產。此類金融資產的股利應計入當期損益,而不應列示于其他綜合收益。ifrs9取消了ias39中可供出售金融資產的計量方法――將公允價值變動先計入所有者權益再轉入損益,將與金融資產公允價值變動有關的計入所有者權益的利得和損失直接列示于綜合收益表,有助于報表使用者獲取更相關、更有用的會計信息,同時也避免了管理層利潤操控的嫌疑。 (三)重分類的對比分析前述修訂后的ias39對重分類的規(guī)定比較復雜,重分類的情況較多,重分類出現的頻率較高。而ifrs9的出發(fā)點是禁止重分類,對重分類的限制更嚴格。僅當企業(yè)管理金融資產的業(yè)務模式發(fā)生改變時才能重分類。但業(yè)務模式發(fā)生改變的概率極低,且應有企業(yè)的高級管理層根據外部或內部的變動來決定。 (四)對混合工具處理的對比前述ias39對混合工具的處理復雜,難度較高。企業(yè)成為混合工具合同的一方時,即應評價嵌入衍生工具是否應分拆出來作為單獨的衍生工具處理。判斷及處理過程極為復雜。ifrs9降低了難度,對于主合同為準則范圍內的金融工具的混合工具,不再進行拆分,以混合工具整體為對象進行業(yè)務模式測試和現金流量特征測試。對于主合同不屬于準則范圍內之金融工具的混合工具,仍適用ias39的部分規(guī)定。 ifrs9定于2013年生效,而目前我國金融資產準則cas22:《金融工具確認和計量》趨同于ias39。與cas22相比,ifrs9金融資產兩分類法簡化了金融資產的分類方法及會計核算方法,降低了金融資產會計的復雜性,在一定程度上擴充了公允價值的計量范圍,提高了會計信息的相關性。面對會計準則的國際趨同,我國是否采用ifrs9,是完全采用還是部分采用ifrs9還存在諸多疑慮。筆者認為,根據我國市場經濟結構特征及金融資產結構特征,針對ifrs9我們還需要進一步取證分析,測試出其對企業(yè)的影響,最終決定采納的程度,制定出貼近我國市場特點的實施細則,舉出具體事例,避免對會計準則理解不當所造成的操作風險?？傊?要充分考慮到我國現行經濟環(huán)境和金融穩(wěn)定,在認識我國全面應用公允價值計量所面臨的困難之基礎上,綜合發(fā)揮歷史成本計量與公允價值計量各自的優(yōu)勢。

老師請問金融資產的轉移國際上的規(guī)定是什么

答： 能描述是什么業(yè)務嗎？

報考2022年中級會計職稱對學歷有什么要求？

答： 報名中級資格考試，除具備基本條件外，還必須具備下列條件之一

老師請問一下，國際上關于金融資產的轉移的規(guī)定是什么，不是這個《金融工具:確認與計量》

答： 沒有辦理過這個業(yè)務，建議你可以咨詢一下專管員