園林綠化的項目怎么做稅務(wù)籌劃方案
一、政策依據(jù)

1、國務(wù)院頒布的《增值稅暫行條例》，財政部、國家稅務(wù)總局頒布的《增值稅暫行條例實施細則》、《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）、《關(guān)于簡并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財稅〔2017〕37）。

【政策要點】

（1）園林綠化業(yè)屬于“建筑服務(wù)——其他建筑服務(wù)”類，適用11%的增值稅稅率。

（2）園林綠化企業(yè)自營的苗圃苗木，適用11%的增值稅稅率，但其特定行為享受免征增值稅的稅收優(yōu)惠政策。

2、《企業(yè)所得稅法》及國務(wù)院頒布的《企業(yè)所得稅法實施條例》。苗圃苗木企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得，享受免征或減征增值稅的優(yōu)惠政策。

【政策要點】

（1）對從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得，可以免征或減征企業(yè)所得稅。

（2）企業(yè)從事林木的培育和種植、林產(chǎn)品采集及灌溉、農(nóng)產(chǎn)品初加工、獸醫(yī)、農(nóng)技推廣、農(nóng)機作業(yè)和維修等農(nóng)、林、牧、漁服務(wù)業(yè)項目，免征企業(yè)所得稅。

（3）企業(yè)從事花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植項目的所得，減半征收企業(yè)所得稅。




二、相關(guān)業(yè)務(wù)稅收政策解析

（一）苗圃苗木種植及銷售

1、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免征增值稅。

2、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售外購的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，不屬于免稅的范圍，應(yīng)當按照規(guī)定稅率征收增值稅，適用11%的增值稅稅率。

【注釋】

（1）農(nóng)業(yè)是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)。農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者包括從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位和個人。農(nóng)產(chǎn)品是指初級農(nóng)產(chǎn)品，具體范圍由財政部、國家稅務(wù)總局確定。

（2）外購種苗、種子培育苗木，屬于農(nóng)產(chǎn)品的免稅范圍。

（3）對于外購苗木種植、培育或養(yǎng)護一段時間后再銷售是否屬于銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品免稅，從幾個上市公司《招股說明書》披露的信息看看，（種苗及半成品）免征增值稅。

（二）出售苗木、綠化項目的的苗木管護

1、出售自產(chǎn)的苗木，并負責項目一定時期內(nèi)苗木的管護，屬于混合銷售行為，免征增值稅。

2、出售外購苗木，并負責項目一定時期內(nèi)的管護，屬于混合銷售行為，適用11%的稅率，征增值稅。

2、單獨提供苗木管護服務(wù)，屬于銷售植物保護行為取得的收入，免征增值稅。

【注釋】

免征增值稅的植物保護行為是指農(nóng)業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護、農(nóng)牧保險以及相關(guān)技術(shù)培訓(xùn)業(yè)務(wù)，家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治。

（三）混合及兼營行為的計稅

1、混合銷售行為

一項銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

2、兼營銷售行為

納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。

【解析】

（1）全面營改增簡并稅率后，建筑安裝服務(wù)適用11%的增值稅稅率；銷售苗木（除免稅行為外）也適用11%的增值稅稅率。也就是說，無論園林綠化企業(yè)是以銷售苗木為主，還是以園林施工為主，其發(fā)生的混合銷售行為，都須按11%的稅率征收增值稅。

如果企業(yè)是以銷售苗木為主，銷售自產(chǎn)的苗木，同時提供建筑施工服務(wù)，免征增值稅。因為銷售自產(chǎn)苗木屬于增值稅免稅行為。

（2）簡并稅率后，銷售苗木和建筑施工都適用11%的增值稅稅率，因此，園林綠化企業(yè)的兼營行為，無論是否分別核算，稅負都是相同的。

（四）花卉租擺及管護

1、花卉租擺屬于“有形動產(chǎn)租賃”，適用17%的增值稅稅率征收增值稅。

2、花卉管護服務(wù)屬于”植物保護行為”，免征增值稅。

3、提供花卉租擺，同時提供管護，屬于混合銷售行為，適用17%的稅率，征收增值稅。

【特別提示】

花卉租擺及管護，在一份服務(wù)合同中未分別注明應(yīng)稅服務(wù)項目（花卉租擺）和非應(yīng)稅項目（花卉管護）及相應(yīng)金額的，視為混合銷售行為，應(yīng)當增收增值稅。

三、稅收籌劃的思路

1、區(qū)分征稅項目和免稅項目分別訂立合同

在合同訂立時，分別列示免稅項目和征稅項目的服務(wù)內(nèi)容和相應(yīng)金額，會計上分別核算免稅項目銷售額和征稅項目銷售額。

如：一項綠化工程，包括建筑工程、綠化苗木銷售和林木管護等服務(wù)內(nèi)容，可以在合同中分別例示建筑工程項目、苗木花卉銷售、林木管護項目及其對應(yīng)的合同金額。

最佳的方式是分別訂立服務(wù)合同和銷售合同。

這樣的話，銷售自產(chǎn)苗木花卉免征增值稅和企業(yè)所得稅。

2、利用“甲供材料”簡易計稅

“甲供材”是指全部或部分材料、動力由工程發(fā)包方（甲方）自行采購，提供給施工企業(yè)（乙方）用于建筑、安裝、裝修和裝飾一種的建筑工程。

根據(jù)財稅〔2016〕36號的規(guī)定，建筑企業(yè)“甲供材”工程，可以選擇增值稅一般計稅方法，也可以選擇簡易計稅方法；簡易計稅方法適用3%和征收率。

如：一項園林綠化工程，可以與甲方簽訂兩份合同，一份是施工合同，一份是苗木花卉銷售合同（將綠化苗木、花卉銷售給甲方，再由甲方提供給乙方，用于綠化工程項目）。

這樣的話，公司銷售自產(chǎn)的綠化苗木、花卉可以免征增值稅；如果是外購的苗木、花卉征收11%的增值稅。而綠化工程可以選用簡易計稅，按3%的征收率，計算繳納增值稅。

3、采購對象選擇很重要

（1）農(nóng)業(yè)合作社、農(nóng)民和苗圃公司銷售自產(chǎn)的林木、苗木和樹苗免增值稅。

（2）一般納稅人從農(nóng)業(yè)合作社、農(nóng)民和苗圃公司采購林木、苗木和樹苗，依照農(nóng)產(chǎn)品銷售普通發(fā)票或收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和11%的扣除率計算進項稅額，用來抵扣增值稅進項稅。

（3）農(nóng)業(yè)合作社、農(nóng)民和苗圃公司銷售自產(chǎn)的林木、苗木和樹苗，因適用免增值稅政策而向購買方開具零稅率的增值稅普通發(fā)票或開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票。根據(jù)《增值稅發(fā)票開具指南》第四條“收購業(yè)務(wù)發(fā)票開具”的規(guī)定，納稅人通過新系統(tǒng)使用增值稅普通發(fā)票開具收購發(fā)票，系統(tǒng)在發(fā)票左上角自動打印“收購”字樣。

（4）從事苗木、林木和樹苗銷售并具有一般納稅人資格的貿(mào)易公司或者中介手中購買苗木、林木和樹苗，憑借貿(mào)易公司或中介開具的增值稅專用發(fā)票，以增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為進項稅額，用于低扣增值稅銷項稅額。

（5）從小規(guī)模納稅人手中采購苗木、林木和樹苗，必須憑借小規(guī)模納稅人到當?shù)囟悇?wù)機關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票，以增值稅專用發(fā)票上注明的金額（不含增值稅額）和11%的扣除率計算進項稅額，用于低扣增值稅銷項稅額。

特別要注意的是，在計算抵扣額時按“金額×11%”計算，而不是“價稅合計×11%”。

（6）從農(nóng)民手中購買苗木、林木和樹苗的開票方法：

一是必須憑與農(nóng)民簽訂的收購合同和農(nóng)民身份證到農(nóng)民所在地的國稅局購買農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，開給農(nóng)民；

二是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者個人到其所在的稅務(wù)機關(guān)代開普通發(fā)票，依照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或代開的增值稅普通發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和11%的扣除率計算進項稅額，用來抵扣增值稅進項稅。