你好 因為政策有修改
今年2月28日，全國人大常委會表決通過了新刑法（第7次修改），其中對第201條的偷稅罪進行了修改，并增補了新規(guī)定。這對審計機關(guān)在查處被審計單位稅收方面的違紀違法問題時的審計定性的影響重大，有的直接關(guān)系到審計結(jié)論的準確性。筆者談?wù)勛约旱膶W(xué)習(xí)體會，供審計同仁借鑒：
  一、新刑法對“偷稅罪”的新表述
  對比新舊法律條文的修改（新舊刑法對偷稅罪的規(guī)定附后），可以看出：
  1、摒棄了偷稅概念。從通常含義上說，“偷”是指將屬于別人的財產(chǎn)據(jù)為己有，而在稅收問題上，應(yīng)繳稅款原本屬于納稅人的合法財產(chǎn)，之所以發(fā)生偷逃稅行為，是因為納稅人沒有依法履行繳納稅款的義務(wù)，因此，偷稅同為與平常概念中的盜竊行為不同，新刑法采用了“逃避繳納稅款”的表述，從中可以看出立法者對“偷稅”概念的認識已出現(xiàn)變化。
  從本質(zhì)上講，稅收是國家憑借強制力對納稅人的財產(chǎn)進行的無償占有；從稅收契約論的角度來講，稅收是納稅人換取政府公共服務(wù)而提供的對價。從這個意義上說，逃避繳納稅款是納稅人違背一種給付義務(wù)。改變罪名的提法，更加符合一般的法理和常識，更加人性化，體現(xiàn)了我國立法的進步。
  2、設(shè)立了逃稅罪名。將罪名由“偷稅罪”改為“逃稅罪”，用“逃避繳納稅款”取代“偷稅”，并將“逃避繳納稅款”的行為規(guī)定為“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報”，此概括性描述顯然比舊的規(guī)定更寬泛，更具有“口袋”性質(zhì)，將更有利于對犯罪行為的認定。尤其是“經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后，補繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；但是，5年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機關(guān)給予2次以上行政處罰的除外”。這一規(guī)定的變化，表明了立法者對于經(jīng)濟犯罪更多傾向于從行為的危害結(jié)果角度進行考量，對積極主動挽回國家損失的行為，可依法予以寬大處理。較好地體現(xiàn)了寬嚴相濟的刑事政策，也比較符合當(dāng)前提倡的“社會和諧”。
  3、對逃稅的手段采用概括性的表述。即：“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報”，以適應(yīng)實踐中逃避繳納稅款可能出現(xiàn)的各種復(fù)雜情況。
  4、對構(gòu)成“逃避繳納稅款數(shù)額較大、數(shù)額巨大”的具體數(shù)額標(biāo)準沒再作規(guī)定。以“數(shù)額較大、數(shù)額巨大”取代了“偷稅數(shù)額在1萬元以上10萬元以下、10萬元以上”，修改了定罪量刑的具體數(shù)額標(biāo)準，尊重了納稅人類型、規(guī)模、情形等特點，體現(xiàn)了寬嚴相濟的原則。這既強化了對納稅人合法權(quán)利的依法保護，也突出了對涉稅違法犯罪的打擊力度，對整頓和規(guī)范經(jīng)濟秩序具有重要意義，必將有力推進依法治稅進程，深化和諧征納關(guān)系，促進納稅人自愿遵從意識的不斷增強。
  5、增加了逃稅罪的初犯規(guī)定了不予追究刑事責(zé)任的特別條款。這是對偷稅罪的最重大修改。對逃避繳納稅款達到規(guī)定的數(shù)額、比例，已經(jīng)構(gòu)成犯罪的初犯，滿足以下3個條件可不予追究刑事責(zé)任:一是在稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后，補繳應(yīng)納稅款；二是繳納滯納金；三是已受到稅務(wù)機關(guān)行政處罰?！耙咽苄姓幜P的”不單是指逃稅人已經(jīng)收到了稅務(wù)機關(guān)的行政處罰（主要是行政罰款）決定書，是否已積極繳納了罰款，是判斷逃稅人有無悔改之意的重要判斷標(biāo)準。
  6、對達到逃稅罪的數(shù)額、比例標(biāo)準不免除刑事責(zé)任的情形作了列舉。即“5年內(nèi)曾因逃避繳納稅款受到過刑事處罰或者被稅務(wù)機關(guān)給予2次處罰的除外”，體現(xiàn)了對有逃稅行為屢教不改的人從嚴處理的立法思想。因逃避繳納稅款被稅務(wù)機關(guān)給予2次以上行政處罰的人又逃稅的，還必須符合第一款規(guī)定的數(shù)額、比例標(biāo)準，才能追究刑事責(zé)任。
  7、對有關(guān)犯罪行為列舉性條款變?yōu)楦爬ㄊ揭?guī)定。新刑法將負有納稅義務(wù)的自然人及單位都不予細分，全部列入了犯罪主體之列，從一定程度上說是擴大了“偷稅罪”的犯罪主體。因此，也不能簡單地認為是放松了對“偷稅”的界定。同時，對有關(guān)犯罪行為由列舉性條款變?yōu)楦爬ㄊ揭?guī)定，比現(xiàn)行規(guī)定更寬泛，更具有“口袋”的性質(zhì)，進一步規(guī)避了法律盲區(qū)，減少了企業(yè)鉆空子的可能。
  8、明確了偷稅罪修改以后的溯及力問題。根據(jù)刑法總則第12條規(guī)定，對之前發(fā)生的行為適用不溯及既往和從舊兼從輕的原則。即對新刑法頒布前的偷稅犯罪行為還應(yīng)當(dāng)追究，但在決定是否追究刑事責(zé)任時有兩點需要注意：一是看行為人是否符合新刑法規(guī)定的不予追究刑事責(zé)任的3個條件，對于符合條件的可不追究刑事責(zé)任，否則應(yīng)追究；二是看行為人逃避繳納稅款的數(shù)額是否達到“數(shù)額較大”的數(shù)額標(biāo)準和規(guī)定的比例。具體講，就是凡未移送的以及以后查處的涉稅案件，只要符合新刑法相關(guān)要件的，不需要移送公安機關(guān)；稅務(wù)機關(guān)按規(guī)定應(yīng)依法移送公安機關(guān)的案件，應(yīng)當(dāng)在所有行政救濟期限全部結(jié)束后執(zhí)行移送。此外，涉稅條款中“5年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機關(guān)給予二次以上行政處罰的除外”，其“5年內(nèi)”是指從2009年2月28日起往前計算。
  二、對審計的啟示：
  1、審計定性上不應(yīng)再出現(xiàn)偷稅概念。新刑法采用了“逃避繳納稅款”的表述，摒棄了“偷稅”概念。我們在查處被審計單位有“偷漏稅款”行為時，在審計定性時也應(yīng)該使用新刑法中的定義。
  2、審計處理上應(yīng)給被審計單位改錯的機會。新刑法給予了納稅人在最大程度上的“更人性化的保護”，并得到改過自新的機會，而不是一棍子打死。這可以看出國家的法律充分從企業(yè)自身的角度進行了考慮，體現(xiàn)了‘以人為本’的理念，這不僅對企業(yè)的發(fā)展十分有利，更有利于保障國家稅收。對審計的啟示是：處罰不是目的，保證其遵守財經(jīng)法規(guī)才是我們的最終目標(biāo)，審計更應(yīng)該給被審計單位改正錯誤的機會；同時，審計查出應(yīng)交未繳稅款的，凡被審計單位按照規(guī)定補繳了應(yīng)納稅款和滯納金，還已接受行政處罰的，審計機關(guān)不應(yīng)再移交公安機關(guān)追究其刑事責(zé)任。
  2、審計處罰上應(yīng)實行寬嚴相濟的政策。新刑法規(guī)定，企業(yè)和個人可以通過補繳稅款免于刑事處罰，新刑法還規(guī)定，5年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機關(guān)給予2次以上行政處罰的仍然要追究刑事責(zé)任。這就較好地體現(xiàn)了寬嚴相濟的刑事政策，體現(xiàn)了我國立法的進步。對審計處罰來說，也要考慮被審計單位的實際情況，視其生產(chǎn)經(jīng)營和資金狀況，做出恰當(dāng)?shù)膶徲嬏幚?，不能因為繳納違紀資金而使企業(yè)停產(chǎn)，出現(xiàn)本末倒置的局面。

  附：新舊刑法對偷稅罪的規(guī)定：
  原刑法第201條第1款對偷稅罪的構(gòu)成要件和刑罰規(guī)定是：“納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報的手段，不繳或者少繳應(yīng)納稅款，偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的10%以上不滿30%并且偷稅數(shù)額在1萬元以上不滿10萬元的，或者因偷稅被稅務(wù)機關(guān)給予2次行政處罰又偷稅的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數(shù)額1倍以上5倍以下罰金；偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的30%以上并且偷稅數(shù)額在10萬元以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處偷稅數(shù)額1倍以上5倍以下罰金?！?br/>  新刑法201條修改為：“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額10%以上的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額30%以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處罰金?！薄翱劾U義務(wù)人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額較大的，依照前款的規(guī)定處罰?！薄皩Χ啻螌嵤┣皟煽钚袨?，未經(jīng)處理的，按照累計數(shù)額計算?！薄坝械谝豢钚袨椋?jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后，補繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；但是，5年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機關(guān)給予2次以上行政處罰的除外?！?br/>
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